83

прибыль или убыток, признанные при доведении до справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу или при выбытии активов или выбывающих групп, которые представляют собой прекращённую деятельность, и соответствующий расход по налогу на прибыль.

Анализ по составляющим может быть представлен либо в примечаниях, либо непосредственно в отчёте о совокупном доходе. Если он представлен непосредственно в отчёте о совокупном доходе, то он должен быть представлен в части, идентифицированной как относящаяся к прекращённой деятельности, т.е. отдельно от продолжающейся деятельности. Анализ не требуется для выбывающих групп, которые являются новоприобретёнными дочерними предприятиями, отвечающими критериям классификации в качестве предназначенных для продажи при приобретении;

в) чистые потоки денежных средств, относящиеся к операционной, инвестиционной и финансовой составляющим прекращённой деятельности. Такие раскрытия могут быть либо в примечаниях, либо непосредственно в формах финансовой отчётности. Такие раскрытия не требуются для выбывающих групп, которые являются новоприобретёнными дочерними предприятиями, которые отвечают критериям классификации в качестве предназначенных для продажи при приобретении;

г) сумма прибыли от продолжающейся деятельности и от прекращённой деятельности, относимая на собственников материнского предприятия. Эти раскрытия могут быть представлены либо в примечаниях, либо в отчёте о совокупном доходе.

ТЕСТОВЫЕ ЗАДАНИЯ К ТЕМЕ 5

1. Какой вид оценки основных средств характеризует следующее определение: «Расчётная сумма, которую организация получила бы на текущий момент от выбытия актива после вычета предполагаемых затрат на выбытие, если бы актив уже достиг конца срока полезного использования и состояния, характерного для конца срока полезного использования»?

а) балансовая стоимость; б) остаточная стоимость;

в) первоначальная стоимость.

84

2.Подлежит ли пересмотру применяемый к объекту основных средств метод начисления амортизации?

а) да; б) нет

в) по усмотрению предприятия.

3.Какие из перечисленных активов относятся к активам, отвечающим определённым требованиям?

а) запасы, которые производятся в больших количествах, на повторяющейся основе и на протяжении короткого периода времени;

б) запасы, которые требуют значительного времени на доведение их до товарного состояния;

в) активы, при их приобретении готовые к использованию по назначению и продаже.

4.Какой метод начисления амортизации должна применять компания, если она не может надёжно определить график потребления компанией экономических выгод от нематериального актива?

а) метод уменьшаемого остатка; б) метод равномерного начисления; в) метод единиц продукции; г) метод суммы чисел лет.

5. Как отражается в учёте изменение в оценке срока полезного использования нематериального актива с неопределённого на определённый?

а) как ошибка; б) как изменение учётной политики;

в) как изменение в бухгалтерской оценке.

6. Какую оценку определяет приведённая стоимость будущих денежных средств, получение которых ожидается от актива или генерирующей единицы?

а) убыток от обесценения; б) ценность использования; в) возмещаемую стоимость.

85

7.Обязана ли компания ежегодно тестировать приобретённый при объединении бизнеса гудвилл на обесценение?

а) да; б) нет.

8.Какой из перечисленных объектов не классифицируется как инвестиционное имущество?

а) здание, не занятое в настоящее время, но предназначенное для сдачи в аренду по одному или нескольким договорам операционной аренды;

б) земля, дальнейшее использование которой на данный момент не определено;

в) недвижимость, находящаяся в распоряжении (владельца или арендатора по договору финансовой аренды) для использования в производстве или поставке товаров или услуг или в административных целях.

9.По какой стоимости должна отражаться первоначальная оценка инвестиционного имущества?

а) по справедливой стоимости; б) по дисконтированной стоимости; в) по фактическим затратам.

10.Имеет ли право компания амортизировать долгосрочный актив, классифицированный как предназначенный для продажи?

а) да; б) нет.

6. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ И АКТИВЫ (ОБЯЗАТЕЛЬСТВА) РАЗНЫХ КВАЛИФИКАЦИЙ

6.1. МСФО (IAS) 2 «Запасы»

Цель МСФО (IAS) 2 состоит в определении порядка учёта запасов. Основным вопросом в учёте запасов является определение величины затрат, подлежащих признанию в качестве актива и переносу в следующие периоды до признания соответствующей выручки. МСФО (IAS) 2 даёт указания по

86

определению затрат и их последующему признанию в качестве расходов, включая любые уменьшения стоимости до величины чистой цены продажи.

МСФО (IAS) 2 применяется ко всем запасам, за исключением:

1)незавершённого производства, возникающего по договорам на строительство, включая непосредственно связанные с ними договоры на предоставление услуг (МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство»);

2)финансовых инструментов;

3)биологических активов, связанных с сельскохозяйственной деятельностью

исельскохозяйственной продукцией в момент её сбора (МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»).

МСФО (IAS) 2 не применяется к оценке запасов, которыми владеют:

а) производители продукции сельского и лесного хозяйства, сельскохозяйственной продукции после её сбора, а также полезных ископаемых в той степени, до которой они оцениваются по чистой цене продажи в соответствии с принятой практикой учёта в этих отраслях промышленности. Когда такие запасы оцениваются по чистой цене продажи, изменения в этой стоимости признаются в составе прибыли и убытка в том периоде, в котором они произошли;

б) товарные брокеры-трейдеры, которые оценивают свои запасы по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу. Когда такие запасы оцениваются по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу, изменения в справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу признаются в составе о прибыли и убытка в том периоде, в котором они произошли.

Запасы, упомянутые в пункте а), на определённых этапах производства оцениваются по чистой цене продажи. Это происходит, например, когда собран урожай сельскохозяйственных культур или добыты полезные ископаемые, что подтверждает продажу под будущие контракты или государственные гарантии, или когда существует активный рынок и риском срыва продажи можно пренебречь. Такие запасы исключаются только из требований по оценке МСФО

(IAS) 2.

Брокеры-трейдеры – это лица, которые покупают и продают товары для других или на свой собственный счёт. Запасы, упомянутые в пункте б), в основном приобретаются с целью продажи в недалёком будущем и извлечения прибыли из колебаний в цене или марже брокеров-трейдеров. Когда такие запасы оцениваются по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу, они исключаются только из требований по оценке МСФО (IAS) 2.

87

Запасы – это активы:

1)предназначенные для продажи в ходе нормальной деятельности;

2)в процессе производства для такой продажи;

3)в форме сырья или материалов, предназначенных для использования в производственном процессе или при предоставлении услуг.

Чистая цена продажи – это расчётная продажная цена в ходе обычной деятельности за вычетом расчётных затрат на завершение производства и расчётных затрат, которые необходимо понести для продажи.

Запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: по себестоимости или по чистой цене продажи.

Себестоимость запасов должна включать все затраты на приобретение, затраты на переработку и прочие затраты, понесённые для того, чтобы обеспечить текущее местонахождение и состояние запасов.

Себестоимость запасов, не являющихся взаимозаменяемыми, а также товаров или услуг, произведённых и предназначенных для специальных проектов, должна определяться путём точной идентификации индивидуальных затрат.

Себестоимость взаимозаменяемых запасов определяется методом «первое поступление – первый отпуск» (ФИФО) или методом средневзвешенной стоимости. Компания обязана применять одинаковые формулы оценки для всех запасов, сходных по характеру и их использованию компанией. Для запасов различного характера или использования применение различных формул оценки может быть оправдано.

После продажи запасов сумма, по которой они учитывались, должна быть признана в качестве расхода в том периоде, когда признаётся соответствующая выручка. Величина частичного списания стоимости запасов до чистой цены продажи и все потери запасов должны признаваться в качестве расходов в период осуществления списания или возникновения потерь. Любая сумма восстановления списанной стоимости запасов, вызванного увеличением чистой цены продажи, должна признаваться в качестве уменьшения величины запасов, признанной в качестве расхода в период восстановления стоимости.

Финансовая отчётность должна раскрывать:

учётную политику, принятую для оценки запасов, в том числе использованный способ расчёта их себестоимости;

общую балансовую стоимость запасов и балансовую стоимость по статьям классификации, принятой данной компанией;

88

балансовую стоимость запасов, учтённых по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу;

соответствующую сумму запасов, признанных в качестве расходов в течение периода;

любую сумму уценки стоимости запасов, признанную в качестве расхода в периоде;

любую сумму восстановления списанной стоимости запасов, которая признаётся в качестве снижения суммы запасов, признанного расходом в соответствующем периоде;

обстоятельства или события, которые привели к восстановлению списанных запасов;

балансовую стоимость запасов, заложенных в качестве обеспечения обязательств.

6.2. МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»

Целью МСФО (IAS) 41 является установление порядка учёта, представления финансовой отчётности и раскрытия информации о сельскохозяйственной деятельности.

МСФО (IAS) 41 должен применяться в процессе учёта следующих объектов

втех случаях, когда они связаны с сельскохозяйственной деятельностью:

–биологических активов;

–сельскохозяйственной продукции в момент её сбора;

–государственных субсидий.

В МСФО (IAS) 41 не рассматривается процесс переработки сельскохозяйственной продукции. В таблице 4 приведены примеры биологических активов, сельскохозяйственной продукции, а также продукции, полученной в результате переработки после её сбора.

Таблица 4 – Примеры биологических активов, сельскохозяйственной продукции, продукции, полученной в результате переработки после её сбора

90

сельскохозяйственную деятельность от других видов деятельности. Например, сбор продуктов, вырабатываемых неуправляемыми источниками (в частности рыбный промысел в океане и вырубка лесов) не является сельскохозяйственной деятельностью;

3) оценка изменений: в рамках оперативного управления производятся оценка и контроль за изменениями качественных показателей (например, генетических характеристик, плотности, спелости, содержания жира или белка, прочности волокна) или количественных показателей (например, приплода, веса, кубических метров, длины или диаметра волокна, числа почек), происходящих в результате биотрансформации или сбора сельскохозяйственной продукции.

Компания должна признавать биологический актив или сельскохозяйственную продукцию исключительно в случаях, когда:

1)компания контролирует актив в результате прошлых событий;

2)существует вероятность получения компанией будущих экономических выгод от данного актива;

3)справедливая стоимость или фактическая стоимость актива может быть надёжно оценена.

В сельскохозяйственной деятельности доказательством контроля может служить законное право собственности на крупный рогатый скот, клеймение или прочая маркировка скота в момент его приобретения, рождения или отлучения. Будущая экономическая выгода оценивается исходя из величины основных физических параметров.

Биологический актив в момент первоначального признания и на конец каждого отчётного периода должен оцениваться по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу, кроме случаев, когда справедливую стоимость нельзя определить с достаточной степенью достоверности.

Сельскохозяйственную продукцию, собранную с биологических активов компании, следует оценивать по справедливой стоимости, установленной на момент сбора урожая, за вычетом расходов на продажу.

Прибыли или убытки, возникающие при первоначальном признании биологического актива по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу, а также от изменения справедливой стоимости биологического актива за вычетом расходов на продажу, следует учитывать при определении прибыли или убытка за период, в котором они имеют место.

Действует допущение о том, что справедливую стоимость биологического актива можно определить с достаточной степенью достоверности. Данное

91

допущение можно опровергнуть только в момент первоначального признания биологического актива, в отношении которого отсутствует информация о рыночных ценах и показателях, а альтернативные расчёты справедливой стоимости не отличаются надёжностью. В таком случае биологический актив должен оцениваться по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения. С появлением возможности определения справедливой стоимости биологического актива компании следует перейти на оценку по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу.

Не ограниченную условиями государственную субсидию, относящуюся к биологическому активу, отражаемому по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу, следует признавать как доход только в тех случаях, когда такая государственная субсидия становится подлежащей получению.

Если государственная субсидия, относящаяся к биологическому активу, оцениваемому по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу, предоставляется на определённых условиях, в том числе когда согласно условиям субсидии предприятие не должно заниматься тем или иным видом сельскохозяйственной деятельности, предприятию следует признать эту государственную субсидию в составе прибыли или убытка тогда и только тогда, когда будут выполнены связанные с государственной субсидией условия.

Компании следует раскрывать следующую информацию, если она не раскрывается в документах, опубликованных вместе с финансовой отчётностью:

характер своей деятельности по каждой группе биологических активов;

нефинансовые параметры или расчётные показатели в натуральном выражении применительно к каждой группе биологических активов на конец периода и объёму производённой сельскохозяйственной продукции в течение периода.

Компания обязана раскрывать следующую информацию о сельскохозяйственной деятельности:

характер и сумму государственных субсидий, отражённых в финансовой отчётности;

невыполненные условия и прочие обстоятельства, связанные с государственными субсидиями;

ожидаемое существенное снижение объёмов государственных субсидий.

92

6.3. МСФО (IAS) 20 «Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»

МСФО (IAS) 20 применяется при учёте и раскрытии информации о государственных субсидиях и при раскрытии информации о других формах государственной помощи.

Государственная помощь – действия правительства, направленные на предоставление какой-то экономической выгоды определённому предприятию или ряду предприятий, отвечающих определённым критериям. Государственная помощь в контексте настоящего стандарта не включает косвенные выгоды, предоставляемые опосредствованно через действия, влияющие на общие условия коммерческой деятельности, например в результате создания инфраструктуры в районах освоения или наложения ограничений на коммерческую деятельность конкурентов.

Государственные субсидии – помощь, оказываемая государством в форме передачи предприятию ресурсов в обмен на соблюдение в прошлом или в будущем определённых условий, связанных с операционной деятельностью предприятия. К государственным субсидиям не относятся те формы государственной помощи, стоимость которых не поддаётся обоснованной оценке, а также такие операции с правительством, которые нельзя отличить от обычных коммерческих операций предприятия.

Субсидии, относящиеся к активам – это государственные субсидии,

основное условие предоставления которых компании состоит в том, что данная компания должна купить, построить или приобрести долгосрочные активы. Оно может сопровождаться дополнительными условиями, ограничивающими вид активов, их местонахождение или сроки их приобретения или владения.

Субсидии, относящиеся к доходу – это государственные субсидии, не относящиеся к активам.

Условно-безвозвратные займы – это займы, от погашения которых кредитор отказывается при выполнении определённых предписанных условий.

Государственная помощь может принимать разнообразные формы, отличающиеся как по характеру предоставляемой помощи, так и по условиям, связанным с ней. Цель государственной помощи может состоять в том, чтобы побудить компанию принять такой курс действий, который она не приняла бы, в случае если бы помощь не была предоставлена.

93

Государственные субсидии иногда обозначаются другими терминами, например, дотации, субвенции или премии.

Государственные субсидии, в том числе неденежные субсидии по справедливой стоимости, не должны признаваться до тех пор, пока не будет существовать обоснованная уверенность, что:

компания будет соответствовать условиям, связанным с ними;

субсидии будут получены.

В финансовой отчётности раскрывается следующая информация:

учётная политика, принятая для государственных субсидий, в том числе методы представления, принятые в финансовой отчётности;

характер и размер государственных субсидий, признаваемых в финансовой отчётности, а также указание других форм государственной помощи, от которых компания получила прямую выгоду;

невыполненные условия и прочие условные события, связанные с государственной помощью, которая была признана.

6.4. МСФО (IAS) 17 «Аренда»

Цель МСФО (IAS) 17 состоит в определении соответствующей учётной политики и правил раскрытия информации для применения арендаторами и арендодателями в отношении договоров аренды. МСФО (IAS) 17 должен применяться для учёта всех видов аренды, за исключением:

а) договоров аренды на разведку или использование полезных ископаемых, нефти, природного газа и иных невозобновляемых ресурсов;

б) лицензионных соглашений на такие объекты, как кинофильмы, видеозаписи, пьесы, рукописи, патенты и авторские права.

Аренда – это договор, по которому арендодатель передаёт арендатору в обмен на арендную плату или серию платежей право на использование актива в течение согласованного срока.

Финансовая аренда – это аренда, по условиям которой происходит существенный перенос всех рисков и выгод, сопутствующих владению активом. Право собственности в итоге может передаваться и не передаваться.

Операционная аренда – это аренда, отличная от финансовой.

Аренда без права досрочного погашения – это договор аренды, который может быть аннулирован только в следующих случаях:

а) при наступлении маловероятного условного события;

94

б) с разрешения арендодателя; в) если арендатор заключает новое соглашение об аренде того же или

эквивалентного актива с тем же арендодателем; г) в случае уплаты арендатором дополнительной суммы, размер которой

таков, что на дату начала арендных отношений её продолжение можно обоснованно считать гарантированным.

Дата начала арендных отношений – это более ранняя из двух дат: даты заключения договора аренды и даты принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды. По состоянию на эту дату:

а) аренда классифицируется как операционная или финансовая; б) в случае финансовой аренды, определяются суммы, подлежащие

признанию на начало срока аренды.

Началом срока аренды считается дата, с которой арендатор получает возможность осуществлять своё право на использование арендуемого актива, – это дата первоначального признания аренды (т.е. признания соответствующих активов, обязательств, доходов или расходов, возникающих в связи с арендой).

Срок аренды – не подлежащий сокращению период, на который арендатор, в соответствии с договором, арендует актив, а также любые дополнительные периоды, на которые арендатор вправе продлить аренду актива с дополнительной оплатой или без неё, если на дату принятия аренды имеется обоснованная уверенность в том, что арендатор реализует это право.

Минимальные арендные платежи – платежи на протяжении срока аренды, которые требуются или могут быть затребованы от арендатора, за исключением условной арендной платы, сумм по оплате услуг и налогов, выплачиваемых арендодателем и возмещаемых ему, наряду со следующими суммами:

а) для арендатора: любыми суммами, гарантированными арендатором или стороной, связанной с арендатором;

б) для арендодателя: остаточной стоимостью, гарантированной арендодателю: арендатором; стороной, связанной с арендатором, либо третьей стороной, не связанной с арендодателем, в финансовом отношении способной выполнить обязанности по гарантии.

Срок экономической службы – это период времени, в течение которого ожидается экономическое использование актива одним или несколькими пользователями, либо количество единиц производства или аналогичных единиц, которое компания ожидает получить от использования актива.

95

Срок полезной службы – это расчётный оставшийся период с начала срока аренды, не ограничиваемый сроком аренды, на протяжении которого компания предполагает получать экономические выгоды, заключённые в активе.

Гарантированная остаточная стоимость – это:

а) для арендатора: часть остаточной стоимости, гарантированная арендатором или стороной, связанной с арендатором (при этом сумма гарантии представляет собой максимальную сумму, которая может причитаться к выплате);

б) для арендодателя: часть остаточной стоимости, которая гарантируется арендатором или не связанной с арендодателем третьей стороной, в финансовом отношении способной выполнить обязательства по гарантии.

Негарантированная остаточная стоимость – это часть остаточной стоимости арендуемого актива, получение которой арендодателем не гарантировано или гарантировано только стороной, связанной с арендодателем.

Первоначальные прямые затраты представляют собой дополнительные затраты, связанные с подготовкой и заключением договора аренды, за исключением случаев, когда такие затраты несут арендаторы в лице производителей или дилеров.

Валовые инвестиции в аренду – это совокупность минимальных арендных платежей, получаемых арендодателем при финансовой аренде, и любой негарантированной остаточной стоимости, причитающейся арендодателю.

Чистая инвестиция в аренду – валовая инвестиция в аренду, дисконтированная по ставке процента, предусмотренной в договоре аренды.

Незаработанный финансовый доход – это разница между валовой инвестицией в аренду и чистой инвестицией в аренду.

Условная арендная плата – это та часть арендных платежей, которая не фиксируется в виде определённой суммы, но основана на будущей величине фактора, изменение которого не связано с истечением времени (например, будущий объём продаж, будущий объём использования, будущие индексы цен, будущая рыночная ставка процента).

При классификации аренды главным образом исходят из содержания, а не из формы договора аренды. К финансовой аренде относятся следующие ситуации:

–к концу срока аренды право владения активом переходит к арендатору;

–арендатор имеет право на покупку данного актива по цене, которая значительно ниже справедливой стоимости на дату реализации этого права, а в

96

начале срока аренды существует обоснованная уверенность в том, что это право будет реализовано;

–срок аренды составляет значительную часть срока экономической службы актива, даже если право собственности не передаётся;

–на момент заключения договора аренды дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей составляет, по крайней мере, существенную долю всей справедливой стоимости арендуемого актива;

–арендованные активы носят такой специализированный характер, что только арендатор может пользоваться ими без существенных модификаций.

На начало срока аренды арендаторы обязаны признавать финансовую аренду в качестве активов и обязательств в своём отчёте о финансовом положении в суммах, равных справедливой стоимости арендуемого имущества, или, если эти суммы ниже приведённой стоимости минимальных арендных платежей, величина каждого из которых определяется при заключении договора аренды. При расчёте приведённой стоимости минимальных арендных платежей коэффициентом дисконтирования является процентная ставка, заложенная в аренду, если она поддаётся определению; в противном случае должна использоваться приростная ставка процента на заёмный капитал арендатора. Любые первоначальные прямые затраты арендатора прибавляются к сумме, в которой признан актив.

Минимальные арендные платежи подлежат разнесению между финансовыми выплатами и уменьшением неоплаченного обязательства. Финансовые выплаты распределяются по периодам в течение срока аренды таким образом, чтобы получилась постоянная периодическая ставка процента на остающееся сальдо обязательства.

Финансовая аренда вызывает амортизационные расходы для амортизируемых активов и финансовые расходы для каждого учётного периода. Амортизационная политика для амортизируемых арендованных активов должна соответствовать той, которая применяется в отношении амортизируемых активов, находящихся в собственности, а признаваемая сумма амортизации должна рассчитываться в соответствии с МСФО (IAS) 16 и МСФО (IAS) 38. Если нет обоснованной уверенности в том, что арендатор получит право собственности к концу срока аренды, актив должен быть полностью амортизирован на протяжении самого короткого из двух сроков – аренды или полезной службы.

Арендаторы раскрывают следующую информацию для финансовой аренды:

97

а) для каждого класса активов – чистую балансовую сумму на конец отчётного периода;

б) сверку между общей суммой будущих минимальных арендных платежей на конец отчётного периода и их приведённой стоимостью. Кроме того, компания обязана раскрывать общую сумму будущих минимальных арендных платежей на конец отчётного периода и их приведённую стоимость для каждого из следующих периодов: до одного года; от одного года до пяти лет; свыше пяти лет;

в) условную арендную плату, признанную в качестве расхода в отчётном периоде;

г) общую сумму будущих минимальных арендных платежей, ожидаемых к получению по договорам субаренды без права досрочного прекращения на конец отчётного периода;

д) общее описание существенных договоров аренды, заключённых арендатором, включая следующую информацию: основу, на которой определяется условная арендная плата; наличие и условия опционов возобновления или покупки и оговорок о скользящих ценах; ограничения, установленные договорами аренды, в том числе, касающиеся дивидендов, дополнительного долга и дальнейшей аренды.

Арендные платежи при операционной аренде должны отражаться как расходы, распределённые равномерно в течение срока аренды.

Арендаторы раскрывают следующую информацию по операционной аренде: а) общую сумму будущих минимальных арендных платежей по договорам операционной аренды без права досрочного прекращения для каждого из следующих периодов: до одного года; от одного года до пяти лет; свыше пяти

лет; б) общую сумму будущих минимальных платежей по субаренде, получение

которых ожидается на конец отчётного периода по договорам субаренды без права досрочного прекращения;

в) платежи по аренде и субаренде, признанные расходом за период, с отдельным представлением сумм для минимальных арендных платежей, условной арендной платы и платежей по субаренде;

г) общее описание существенных договоров аренды, заключённых арендатором, включая следующую информацию: основу, на которой определяется условная арендная плата; наличие и условия опционов возобновления или покупки и оговорок о скользящих ценах; ограничения,

98

установленные договорами аренды, в том числе, касающиеся дивидендов, дополнительного долга и дальнейшей аренды.

Арендодатели должны признавать активы, находящиеся в финансовой аренде, в своих отчётах о финансовом положении и представлять их как дебиторскую задолженность в сумме, равной чистой инвестиции в аренду.

Признание финансового дохода должно основываться на графике, отражающем постоянную периодическую норму прибыли на непогашенную чистую инвестицию арендодателя в финансовую аренду.

Арендодатели раскрывают следующую информацию о финансовой аренде: а) сверку между суммой валовой инвестиции в аренду и приведённой

стоимостью дебиторской задолженности по минимальным арендным платежам на конец отчётного периода. Кроме того, компания должна раскрывать общую валовую инвестицию в аренду и приведённую стоимость дебиторской задолженности по минимальным арендным платежам на конец отчётного периода для каждого из следующих периодов: до одного года; от одного года до пяти лет; свыше пяти лет;

б) незаработанный финансовый доход; в) негарантированную остаточную стоимость, накапливаемую к выгоде

арендодателя; г) накопленные оценочные резервы по причитающимся к получению

минимальным арендным платежам, которые невозможно взыскать; д) условную арендную плату, признанную в качестве дохода в отчётном

периоде; е) общее описание существенных договоров аренды, заключённых

арендодателем.

Арендодатели должны в своих отчётах о финансовом положении отражать активы, переданные в операционную аренду, в соответствии с характером конкретного актива. Доход от операционной аренды подлежит признанию в составе доходов на равномерной основе на протяжении срока аренды.

Первоначальные прямые затраты, которые несут арендодатели в связи с подготовкой и заключением договоров операционной аренды, подлежат включению в балансовую стоимость арендуемого актива и признанию расходом на протяжении срока аренды на той же основе, что и арендный доход.

Арендодатели раскрывают следующую информацию применительно к

операционной аренде:

99

а) будущие минимальные арендные платежи по договорам операционной аренды без права досрочного прекращения в совокупности и по отдельности для каждого из следующих периодов: до одного года; от одного года до пяти лет; свыше пяти лет;

б) совокупную условную арендную плату, признанную в качестве дохода в отчётном периоде;

в) общее описание договоров аренды, заключённых арендодателем.

6.5. МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации»

Цель МСФО (IAS) 32 – установить принципы, в соответствии с которыми финансовые инструменты представляются в составе обязательств или капитала, а также производится взаимозачёт финансовых активов и финансовых обязательств. МСФО (IAS) 32 применяется к классификации финансовых инструментов эмитентом финансовых активов, финансовых обязательств и долевых инструментов; классификации относящихся к ним процентов, дивидендов, убытков и прочих доходов, а также условиям, при которых финансовые активы и финансовые обязательства подлежат взаимозачёту.

Финансовый инструмент – это любой договор, в результате которого одновременно возникают финансовый актив у одной компании и финансовое обязательство или долевой инструмент – у другой.

Финансовый актив – это любой актив, который представляет собой: а) денежные средства; б) долевой инструмент другой компании;

в) договорное право на получение денежных средств или иного финансового актива от другой компании или на обмен финансовых активов или финансовых обязательств с другой компанией на потенциально выгодных для себя условиях; г) такой договор, расчёт по которому будет или может быть произведён собственными долевыми инструментами компании и который при этом

является:

–таким непроизводным инструментом, по которому у компании есть или может появиться обязанность получить переменное число собственных долевых инструментов;

–таким производным инструментом, расчёт по которому будет или может быть произведён любым иным способом, нежели путём обмена фиксированной

100

суммы денежных средств или иного финансового актива на фиксированное число собственных долевых инструментов компании. Именно поэтому в число собственных долевых инструментов компании не входят инструменты, которые сами по себе являются договорами на получение или предоставление собственных долевых инструментов компании в будущем.

Финансовое обязательство – это любое обязательство, которое представляет собой:

а) договорную обязанность предоставить денежные средства или иной финансовый актив другой компании или обменять финансовые активы или финансовые обязательства с другой компанией на потенциально невыгодных для себя условиях;

б) такой договор, расчёт по которому будет или может быть произведён собственными долевыми инструментами компании и который при этом является:

–таким непроизводным инструментом, по которому у компании есть или может появиться обязанность предоставить переменное число собственных долевых инструментов;

–таким производным инструментом, расчёт по которому будет или может быть произведён любым иным способом, нежели путём обмена фиксированной суммы денежных средств или иного финансового актива на фиксированное число собственных долевых инструментов компании. Именно поэтому в число собственных долевых инструментов компании не входят инструменты, которые сами по себе являются договорами на получение или предоставление собственных долевых инструментов компании в будущем.

Долевой инструмент – это любой договор, подтверждающий право на остаточную долю в активах компании, оставшихся после вычета всех её обязательств.

Инструмент с правом обратной продажи – это финансовый инструмент,

дающий владельцу право продать инструмент обратно его эмитенту за денежные средства или другие финансовые активы или который автоматически возвращается его владельцу при возникновении неопределённого события в будущем, смерти или ухода на пенсию владельца инструмента.

Эмитент финансового инструмента должен при первоначальном признании классифицировать этот инструмент или составляющие его части как финансовое обязательство, финансовый актив или долевой инструмент, в соответствии с

101

содержанием договора и определениями финансового обязательства, финансового актива и долевого инструмента.

Финансовый актив и финансовое обязательство должны зачитываться, а в отчёте о финансовом положении должна отражаться чистая сумма тогда и только тогда, когда предприятие

а) имеет на текущий момент юридически закреплённое право осуществить зачёт признанных сумм и

б) намеревается произвести расчёт на нетто-основе или реализовать актив и исполнить обязательство одновременно.

При учёте передачи финансового актива, который не удовлетворяет критериям прекращения признания, предприятие не должно производить взаимозачёт переданного актива и соответствующего обязательства.

МСФО (IAS) 32 требует представления в отчётности финансовых активов и финансовых обязательств на нетто-основе в том случае, когда это отражает ожидаемые организацией будущие потоки денежных средств от расчётов по двум или более отдельным финансовым инструментам. Когда у организации есть право и намерение получить или выплатить нетто-сумму, по существу она имеет только один финансовый актив или одно финансовое обязательство. В других случаях финансовые активы и финансовые обязательства представляются отдельно друг от друга, в соответствии с их характеристикой как активов или обязательств организации.

6.6. МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»

Цель МСФО (IAS) 39 состоит в установлении принципов признания и оценки финансовых активов, финансовых обязательств и некоторых договоров о покупке или продаже нефинансовых статей. В МСФО (IAS) 39 используются термины в значениях, которые указаны в МСФО (IAS) 32, а также вводится ряд дополнительных терминов.

Производный инструмент – это финансовый инструмент или иной договор, входящий в сферу применения МСФО (IAS) 39 и обладающий всеми тремя приведёнными ниже характеристиками:

его стоимость меняется в результате изменения конкретной процентной ставки, курса ценной бумаги, цены товара, валютного курса, индекса цен или ставок, кредитного рейтинга или кредитного индекса, другой переменной (иногда называемой «базисной»);

102

для его приобретения не требуются первоначальные инвестиции или необходимы небольшие первоначальные инвестиции по сравнению с другими контрактами, курс которых аналогичным образом реагирует на изменения рыночной конъюнктуры;

расчёты по нему осуществляются в будущем.

МСФО (IAS) 39 рассматривает классификацию финансовых активов в учёте и отчётности по четырём категориям:

финансовые активы, предназначенные для торговли;

инвестиции, удерживаемые до погашения;

займы и дебиторская задолженность;

финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи.

Данная классификация применяется вместо подразделения финансовых активов и обязательств на долгосрочные и краткосрочные.

Финансовые активы, предназначенные для торговли, приобретаются в основном с целью извлечения прибыли в результате краткосрочных ценовых колебаний под влиянием рыночной конъюнктуры или получения процента за посредничество, маржи дилера и т.п. Даже независимо от целей приобретения финансовые активы классифицируются как предназначенные для торговли, если они входят в портфель краткосрочных инвестиций, предполагающих прибыльную продажу. Операции с финансовыми инструментами из данного портфеля свидетельствуют, что сделки заключались преимущественно с целью получения прибыли в краткосрочной перспективе. Производные финансовые активы всегда относят к категории предназначенных для продажи.

Инвестиции, удерживаемые до погашения, включают финансовые инструменты с фиксируемыми или иначе определёнными платежами и с точно определённым сроком погашения, которыми компания способна и намерена владеть до установленного срока погашения. Предоставленные компанией займы и дебиторская задолженность включаются в самостоятельную классификационную категорию и к инвестициям, удерживаемым до погашения, не относятся.

Долговые ценные бумаги с переменной процентной ставкой удовлетворяют критериям, позволяющим их классифицировать как удерживаемые до погашения. Большинство долевых ценных бумаг нельзя отнести к удерживаемым до погашения из-за неопределённости срока их обращения.

103

Финансовые активы, которые могут быть отозваны досрочно, можно отнести к удерживаемым до погашения:

если компания намерена и имеет возможность удерживать их до отзыва или погашения;

если компания может возместить путём амортизации или как-либо иначе практически всю балансовую стоимость активов, включая выплаченную премию и принятые на баланс затраты по совершению сделки.

Финансовые активы с правом требования их досрочного погашения могут включаться в категорию удерживаемых до погашения только при твёрдом намерении компании не прибегать к своему праву требовать досрочное их погашение.

К данной классификационной группе стандарты предъявляют повышенные требования. Продажа инвестиций, удерживаемых до погашения, на суммы, признаваемые достаточно существенными, может вызывать ограничения для классификации и учёта таких инвестиций. Компания вынуждена приостановить признание в финансовой отчётности инвестиций, удерживаемых до погашения, в текущем отчётном году и в течение последующих двух лет. На этот период финансовые активы, удерживаемые до погашения, должны быть переквалифицированы как имеющиеся в наличии для продажи. То же касается и иных финансовых активов, признаваемых в период действия данного ограничения.

Выданные займы и дебиторская задолженность составляют финансовые активы, возникшие в результате предоставления денежных средств, товаров и услуг другой компании, за исключением тех, которые предназначены для их переуступки в краткосрочной перспективе. Такие активы классифицируются как предназначенные для торговли. Выданные займы и дебиторская задолженность не должны классифицироваться как удерживаемые до погашения.

Ссуда считается выданной, если компания перевела деньги и приобрела право требования по сделке в день её оплаты. Если ссуда предоставлена другим кредитором, она может включаться в данную классификационную группу при условии немедленной её оплаты в день оформления данной ссуды другим кредитором.

Ссуды и дебиторские долги, которые не предоставлялись непосредственно компании, а были перекуплены, учитываются как финансовые активы, удерживаемые до погашения, имеющиеся в наличии для продажи или предназначенные для торговли.

104

Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи, – это остаточная классификационная категория, в которую включаются все те финансовые активы, которые не подходят ни под одну из вышеперечисленных категорий. Финансовый актив классифицируется как предназначенный для торговли, если он является частью портфеля аналогичных активов, сделки с которыми подтверждают их коммерческий характер, то есть отчётливо демонстрируется стремление к получению прибыли от операций и сделок с данными финансовыми инструментами.

Финансовые обязательства классифицируется в учёте и отчётности:

на торговые финансовые обязательства;

прочие финансовые обязательства.

Торговые финансовые обязательства подлежат отражению в учёте и финансовой отчётности по справедливой стоимости, прочие финансовые обязательства – по амортизированной стоимости.

6.7. МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»

Цель МСФО (IFRS) 9 – установление принципов подготовки и представления финансовой отчётности в части финансовых активов и финансовых обязательств, которая представила бы пользователям финансовой отчётности уместную и полезную информацию, позволяющую им оценить суммы, сроки и неопределённость будущих потоков денежных средств предприятия.

Предприятие должно применять МСФО (IFRS) 9 ко всем статьям, входящим в сферу применения МСФО (IAS) 39. Оно признаёт финансовый актив или финансовое обязательство в своем отчёте о финансовом положении только тогда, когда предприятие становится стороной договорных условий инструмента.

Признание и, сообразно обстоятельствам, прекращение признания покупки или продажи финансовых активов на стандартных условиях осуществляется с использованием учёта по дате заключения сделки или учёта по дате расчётов.

Предприятие классифицирует финансовые активы как оцениваемые впоследствии по амортизированной стоимости или справедливой стоимости:

а) исходя из бизнес-модели предприятия, используемой для управления финансовыми активами, и

105

б) характеристик финансового актива, связанных с предусмотренными договором потоками денежных средств.

Финансовый актив оценивается по амортизированной стоимости, если выполняются оба из следующих условий:

а) актив удерживается в рамках бизнес-модели, целью которой является удержание активов для получения предусмотренных договором потоков денежных средств;

б) договорные условия финансового актива обуславливают получение в указанные сроки потоков денежных средств, являющихся исключительно платежами основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга.

Финансовый актив оценивается по справедливой стоимости, за исключением случаев, когда он оценивается по амортизированной стоимости.

Предприятие классифицирует все финансовые обязательства как оцениваемые впоследствии по амортизированной стоимости с использованием метода эффективной ставки процента, за исключением:

а) финансовых обязательств, оцениваемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка. Такие обязательства, включая производные инструменты, которые являются обязательствами, впоследствии оцениваются по справедливой стоимости;

б) финансовых обязательств, которые возникают в том случае, когда передача финансового актива не удовлетворяет требованиям для прекращения признания или когда применяется принцип продолжающегося участия;

в) договоров финансовой гарантии; г) обязательства по предоставлению займа по процентной ставке ниже

рыночной.

Предприятие должно реклассифицировать финансовые активы только тогда, когда оно вносит изменения в бизнес-модель, используемую для управления финансовыми активами, которые затрагивают указанные активы. Оно не должно реклассифицировать финансовые обязательства.

При первоначальном признании предприятие оценивает финансовый актив или финансовое обязательство по справедливой стоимости плюс или минус, в случае финансового актива или финансового обязательства, не учитываемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, затраты по сделке, которые напрямую связаны с приобретением или выпуском такого финансового актива или финансового обязательства.

106

При использовании предприятием учёта по дате расчётов для актива, который впоследствии оценивается по амортизированной стоимости, такой актив первоначально признаётся по справедливой стоимости на дату заключения сделки.

После первоначального признания предприятие оценивает финансовый актив или финансовое обязательство по справедливой или амортизированной стоимости в соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 9.

Предприятие должно применять требования МСФО (IAS) 39 к обесценению финансовых активов, оцениваемых по амортизированной стоимости, а также учёту хеджирования финансового актива или финансового обязательства, который классифицируется как хеджируемая статья.

6.8. МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации»

Цель МСФО (IFRS) 7 состоит в установлении требований к раскрытию информации о финансовых инструментах. МСФО (IFRS) 7 обязывает компании публиковать информацию, позволяющую пользователям отчётности оценивать значение финансовых инструментов, а также характер рисков, возникающих в связи с их использованием.

Финансовые активы и финансовые обязательства раскрываются в отчёте о финансовом положении или в примечаниях к нему. Их балансовая стоимость подлежит раскрытию в разрезе категорий:

финансовые активы по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка как первоначально признанные таковыми, так и классифицированные предназначенными для торговли;

инвестиции, удерживаемые до погашения;

ссуды и дебиторская задолженность;

финансовые активы, имеющиеся в наличии для торговли;

финансовые обязательства по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, и классифицированные так при первоначальном признании, а также классифицированные впоследствии как предназначенные для торговли;

финансовые обязательства, отражаемые по амортизированной стоимости.

107

Если предприятие классифицировало ссуду или дебиторскую задолженность в категорию финансовых активов по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, то оно должно раскрыть следующую информацию:

а) сумму максимального кредитного риска на конец отчётного периода; б) сумму, на которую любые соответствующие кредитные производные

инструменты или аналогичные инструменты, относящиеся к кредитному риску, уменьшают максимальную сумму кредитного риска;

в) сумму изменения (за период и нарастающим итогом) справедливой стоимости ссуды или дебиторской задолженности, обусловленного изменением уровня кредитного риска по финансовому активу, которая определяется:

как сумма изменения справедливой стоимости актива, которое не относится к изменению рыночных условий, что ведёт к возникновению рыночного риска;

либо с использованием альтернативного метода, который, по мнению предприятия, даёт более достоверное представление суммы изменения справедливой стоимости актива в связи с изменением кредитного риска по нему.

Изменения рыночных условий, ведущие к возникновению рыночного риска, включают изменения наблюдаемых (базовых) процентных ставок, цены на товар, обменного курса валют или индекса цен или ставок;

г) сумму изменения справедливой стоимости любых соответствующих производных инструментов или аналогичных инструментов, относящихся к кредитному риску, за период и нарастающим итогом с момента отражения ссуды или дебиторской задолженности.

Если предприятие классифицировало финансовое обязательство в категорию финансовых обязательств, отражаемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, то оно должно раскрыть следующую информацию:

а) сумму изменения (за период и нарастающим итогом) справедливой стоимости финансового обязательства, обусловленного изменением кредитного риска по этому обязательству, которая определяется:

как сумма изменения справедливой стоимости обязательства, которое не относится к изменению рыночных условий, ведущих к возникновению рыночного риска;

либо с использованием альтернативного метода, который, по мнению предприятия, даёт более достоверное представление суммы изменения

108

справедливой стоимости обязательства в связи с изменением кредитного риска по нему.

Изменения рыночных условий, ведущие к возникновению рыночного риска, включают изменения базовых процентных ставок, цены финансового инструмента, выпущенного другим предприятием, цены на товар, обменного курса валют или индекса цен или ставок. Применительно к договорам, в которых присутствует привязка к стоимости одного пая, изменение рыночных условий включает изменение результатов деятельности соответствующего внутреннего или внешнего инвестиционного фонда;

б) разницу между балансовой стоимостью финансового обязательства и суммой, которую предприятие должно было бы заплатить кредитору по договору в дату исполнения обязательства.

Если предприятие произвело реклассификацию финансового актива, оцениваемого:

а) по себестоимости или амортизированной стоимости, но не по справедливой стоимости или

б) по справедливой стоимости, но не по себестоимости или амортизированной стоимости,

оно должно раскрыть сумму, которая была реклассифицирована в каждую соответствующую категорию и из каждой соответствующей категории, а также причину такой реклассификации.

В случае если предприятие реклассифицировало финансовый актив из категории финансовых активов, учитываемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, или из категории финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи, то предприятие должно раскрыть следующую информацию:

а) сумму, выбывшую из одной категории и поступившую в другую категорию при реклассификации, в отношении каждой затронутой категории;

б) балансовую и справедливую стоимость всех финансовых активов, которые были реклассифицированы в текущем и предыдущих отчётных периодах, в отношении каждого периода вплоть до прекращения признания;

в) в отношении отчётного периода, в котором финансовый актив был реклассифицирован, прирост или уменьшение справедливой стоимости финансового актива, признанного в составе прибыли или убытка или прочего совокупного дохода в отчётном периоде и в предыдущем отчётном периоде;

109

г) в отношении каждого отчётного периода после реклассификации (включая отчётный период, в котором финансовый актив был реклассифицирован) вплоть до прекращения признания финансового актива, прирост или уменьшение справедливой стоимости, которое было бы признано в составе прибыли и убытка или прочего совокупного дохода, если бы финансовый актив не был реклассифицирован, а также доходы, расходы, прибыль и убытки, признанные в составе прибыли или убытка;

д) и эффективную ставку процента и оценочные потоки денежных средств, которые предприятие ожидает получить, по состоянию на дату реклассификации финансового актива.

Предприятие может осуществить передачу финансовых активов таким образом, что часть или все финансовые активы не будут удовлетворять критериям прекращения признания. Предприятие должно раскрыть по каждому виду таких финансовых активов:

а) характер активов; б) характер рисков и выгод, связанных с владением активом, которым

предприятие остаётся подверженным; в) балансовую стоимость таких активов и связанных с ними обязательств в

случае, когда предприятие продолжает признавать все соответствующие активы; г) общую первоначальную балансовую стоимость соответствующих активов, сумму активов, которую предприятие продолжает признавать, и балансовую стоимость связанных с ними обязательств в случае, когда предприятие продолжает признавать эти активы в части, в которой оно продолжает в них

участвовать.

Предприятие должно раскрывать информацию о следующих статьях доходов, расходов, прибылей или убытков в отчёте о совокупном доходе или в примечаниях:

а) чистые прибыли или чистые убытки:

1) от финансовых активов или финансовых обязательств, отражаемых по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка, при этом отдельно раскрываются чистые прибыли или чистые убытки по финансовым активам или финансовым обязательствам, классифицированным в эту категорию при первоначальном признании, и по финансовым активам или финансовым обязательствам, классифицированным как предназначенные для торговли;

110

2) финансовых активов, имеющихся в наличии для продажи, при этом отдельно раскрывается сумма прибыли или убытка, признанная в составе прочего совокупного дохода в течение периода, и сумма, переведённая из состава капитала в состав прибылей или убытков за период;

3) инвестиций, удерживаемых до погашения;

4) ссуд и дебиторской задолженности; 5) финансовых обязательств, оцениваемых по амортизированной стоимости;

б) общей суммы процентных доходов и общей суммы процентных расходов (рассчитанных с использованием метода эффективной ставки процента) по финансовым активам или финансовым обязательствам, которые не отражаются по справедливой стоимости с отражением её изменения в составе прибыли или убытка;

в) комиссионных доходов и расходов (за исключением сумм, включённых в определение эффективной ставки процента):

1) связанных с финансовыми активами или финансовыми обязательствами, которые не оцениваются по справедливой стоимости с отражением её изменения в составе прибыли или убытка;

2) доверительными операциями, результатом которых является владение активами или их инвестирование от имени частных лиц, инвестиционных фондов, пенсионных планов и других организаций;

г) процентным доходом по обесцененным финансовым активам; д) суммой любого убытка от обесценения по каждому виду финансовых

активов.

6.9. МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство»

Цель МСФО (IAS) 11 состоит в том, чтобы установить порядок учёта выручки и затрат, связанных с договорами на строительство. Ввиду характера деятельности, предпринимаемой в связи с договорами на строительство, дата начала договора и дата завершения работ по договору на строительство обычно оказываются в разных отчётных периодах. Таким образом, главным вопросом в учёте договоров на строительство является распределение выручки и затрат по договору на строительство по отчётным периодам, в которых производились строительные работы.

МСФО (IAS) 11 должен применяться для учёта договоров на строительство в финансовой отчётности строительных организаций.

111

Договор на строительство – это контракт, специально предусматривающий сооружение объекта или комплекса объектов, которые взаимосвязаны или взаимозависимы по их конструкции, технологии и функциям или по их конечному назначению и использованию.

Договор с фиксированной ценой – это договор на строительство, по которому подрядчик соглашается на фиксированную цену контракта или на фиксированную ставку по каждой единице продукции, которая может повышаться в связи с ростом затрат.

Договор «затраты плюс» – это договор на строительство, по которому подрядчику возмещаются допустимые или по-иному определяемые затраты, плюс процент от этих затрат или фиксированное вознаграждение.

Договор на строительство может заключаться для сооружения одного объекта, например моста, здания, дамбы, трубопровода, дороги, судна или туннеля. Такой договор может заключаться и для строительства ряда объектов, которые тесно взаимосвязаны по их конструкции, например нефтеперерабатывающих заводов и других сложных основных средств.

Договоры на строительство включают:

а) договоры о предоставлении услуг, непосредственно связанных со строительством объекта, например услуг по управлению проектом и услуг архитекторов;

б) договоры на разрушение и восстановление объектов и восстановление окружающей среды после сноса объектов.

Требования МСФО (IAS) 11, как правило, применяются в отдельности к каждому договору на строительство. Однако в определённых случаях необходимо применять МСФО (IAS) 11 к отдельно идентифицируемым компонентам одного договора или к группе тесно связанных договоров, с тем чтобы отразить суть такого договора или группы договоров.

В финансовой отчётности компания должна показывать:

сумму дохода по договору на строительство, признанного как доход в течение периода;

методы, используемые для определения дохода по договору на строительство, признаваемого за период;

методы, используемые для определения стадии выполнения договоров, находящихся в процессе выполнения.

Для договоров, находящихся в процессе выполнения на конец отчётного периода, компания должна раскрывать следующее:

112

общую сумму понесённых затрат и признанных прибылей (без признанных убытков) на отчётную дату;

сумму полученных авансов;

сумму удержаний.

Удержания – это суммы, выставленные в виде промежуточных счетов по долгосрочному контракту, которые не выплачиваются до выполнения условий, предусмотренных договором для таких платежей, или до устранения дефектов. Промежуточные счета по долгосрочному контракту выставляются за работы, выполненные по договору на строительство, независимо от того, оплачены они заказчиком или нет. Авансами называются суммы, полученные строительной организацией до выполнения соответствующей работы.

6.10. МСФО (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых»

Цель МСФО (IFRS) 6 – описание порядка ведения финансового учёта в отношении разведки и оценки запасов полезных ископаемых.

МСФО (IFRS) 6 требует:

а) ограниченного усовершенствования применяемых методов бухгалтерского учёта в отношении затрат, связанных с разведкой и оценкой;

б) порядка признания активов, связанных с расходами на разведку и оценку, необходимость их тестирования на предмет обесценения;

в) раскрытия информации о суммах, которые возникают в связи с разведкой и оценкой, с тем чтобы пользователи финансовой отчётности могли понимать величину, сроки и определённость будущих денежных поступлений от активов, признанных применительно к разведке и оценке.

Применение МСФО (IFRS) 6 распространяется на затраты, понесённые компанией в связи с разведкой и оценкой запасов полезных ископаемых. Иные объекты учёта необходимо отражать в соответствии с требованиями стандартов, предназначенных для них. Кроме того, компании не должны применять МСФО (IFRS) 6 к затратам на проведение работ по разведке и оценке запасов полезных ископаемых, осуществленным до получения юридических прав на проведение таких работ, а также после обоснованного подтверждения технической возможности и экономической целесообразности добычи полезных ископаемых.

Активы, связанные с разведкой и оценкой, оцениваются по себестоимости. Предприятие должно разработать политику, определяющую состав затрат, которые признаются в качестве активов, связанных с разведкой и оценкой, и

113

последовательно применять эту политику. При определении такой политики предприятие должно учитывать, до какой степени затраты могут быть связаны с обнаружением конкретных запасов полезных ископаемых. Ниже приведены примеры затрат, которые могут быть включены в первоначальную оценку активов, связанных с разведкой и оценкой:

а) приобретение прав на производство разведочных работ; б) топографические, геологические, геохимические и геофизические

исследования; в) поисково-разведочное бурение;

г) прокладка канав; д) отбор проб и образцов;

е) деятельность, относящаяся к оценке технической осуществимости и коммерческой целесообразности добычи полезных ископаемых.

Затраты, относящиеся к разработке запасов полезных ископаемых, не должны признаваться в качестве активов, связанных с разведкой и оценкой.

После признания активов, связанных с разведкой и оценкой, предприятие должно применять к ним либо модель учёта по фактическим затратам, либо модель учёта по переоценённой стоимости.

Предприятие должно классифицировать активы, связанные с разведкой и оценкой, как материальные или нематериальные в зависимости от характера приобретённых активов и последовательно применять принятую классификацию.

Некоторые активы, связанные с разведкой и оценкой, считаются нематериальными (например, права на производство буровых работ), в то время как другие активы являются материальными (например, транспортные средства и буровые установки). В той мере, в которой происходит потребление материального актива при создании нематериального актива, сумма, отражающая такое потребление, составляет часть себестоимости соответствующего нематериального актива. Тем не менее использование материального актива для создания нематериального актива не превращает материальный актив в нематериальный.

Активы, связанные с разведкой и оценкой, нельзя продолжать классифицировать в качестве таковых после того, как стали очевидными техническая осуществимость и коммерческая целесообразность добычи полезных ископаемых. Перед реклассификацией следует проверить активы,

114

связанные с разведкой и оценкой, на обесценение и признать любой убыток от обесценения.

Активы, связанные с разведкой и оценкой, должны быть проверены на обесценение, если факты и обстоятельства позволяют предположить, что балансовая стоимость активов, связанных с разведкой и оценкой, превышает возмещаемую стоимость. Если факты и обстоятельства позволят предположить, что балансовая стоимость превышает возмещаемую стоимость, предприятие должно оценить, представить и раскрыть любой возникающий убыток от обесценения.

Один или несколько из перечисленных ниже фактов или обстоятельств указывают на то, что предприятие должно проверить активы, связанные с разведкой и оценкой, на обесценение:

а) срок, в рамках которого предприятие имеет право на производство разведочных работ на определённой территории, истёк в течение отчётного периода или истечёт в ближайшем будущем, а его продление не ожидается;

б) существенные затраты, понесённые в связи с продолжением разведки и оценки запасов полезных ископаемых на определённой территории, не были учтены в процессе планирования и составления бюджета;

в) разведка и оценка запасов полезных ископаемых на определённой территории не привели к обнаружению коммерчески выгодного количества запасов полезных ископаемых, и предприятие решило прекратить производство указанных работ на этой территории;

г) существует достаточно признаков того, что, несмотря на возможное продолжение разработки на данной территории, полное возмещение балансовой стоимости актива, связанного с разведкой и оценкой, в результате успешной разработки или продажи представляется маловероятным.

В любом из указанных или аналогичных случаев предприятие должно провести тест на обесценение. Убыток от обесценения признается в качестве расхода в соответствии с МСФО (IAS) 36.

Предприятие должно раскрывать информацию, определяющую и объясняющую суммы, признанные в финансовой отчётности, которые возникли в результате разведки и оценки запасов полезных ископаемых.

Предприятие должно раскрывать следующую информацию:

а) учётную политику предприятия в отношении затрат, связанных с разведкой и оценкой, включая признание активов, связанных с разведкой и оценкой;