2.2. Методы учета затрат на производство

Методы учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции зависят от организации и технологии производства, а также типа и характера производственного процесса.

Калькуляция - один из основных показателей плана и отчета по себестоимости, выражающей затраты предприятия на производство и реализацию единицы конкретного вида продукции в денежной форме. Калькулирование себестоимости продукции предопределяется особенностями технологии и организации производства, характером выпускаемой продукции.

В зависимости от целей калькулирования различают плановую, сметную, нормативную и отчетную (фактическую) калькуляции.

Определение себестоимости – сложный процесс, причем калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) должно отвечать отраслевой специфике предприятия, а также особенностям организации его производства.

Плановые калькуляции определяют среднюю себестоимость продукции или выполненных работ на плановый период (год, квартал). Составляются исходя из прогрессивных действующих на начальный период норм расхода сырья, материалов, топлива, энергии, затрат труда, использования оборудования и норм расходов по организации обслуживания производства. Эти нормы расходов являются средними для планируемого периода. Разновидностью являются сметные калькуляции, которые составляют на разовое изделие или работу для определения цены, расчетов с заказчиками и других целей.

Нормативные калькуляции составляют на основе действующих на начало месяца норм расхода сырья, материалов и других затрат. Текущие нормы затрат соответствуют производственным возможностям организации на данном этапе его работы. Текущие нормы затрат в начале года, как правило, выше средних норм затрат, заложенных в плановую калькуляцию, а в конце года, наоборот, ниже. Именно поэтому нормативная себестоимость продукции в начале года, как правило, выше плановой, а в конце года – ниже.

Нормативный метод учета затрат на производство представляет собой совокупность процедур по планированию, нормированию, отпуску материалов в производство, составлению внутренней отчетности, калькулированию себестоимости продукции, осуществлению экономического анализа и контроля на основе норм затрат.

Действенность нормативного метода проявляется в том, что он предполагает своевременное вмешательство в формирование производственных затрат, строгое соблюдение технико-технологической и производственной дисциплины. Данный метод выступает активным средством ресурсосбережения и дает возможность выявить как внешние, так и внутрипроизводственные резервы снижения затрат. Это метод повседневного текущего контроля и выявления новых резервов экономии, выполняющий роль метода снижения себестоимости продукции и повышения рентабельности производства.

Применение нормативного метода значительно повышает роль бухгалтерского учета в экономической работе предприятия и производственных объединений. Основное достоинство системы нормативного учета и контроля - выявление в оперативном порядке отклонений фактических затрат от действующих норм расхода сырья и материалов, заработной платы и других производственных затрат, их причин и влияние на себестоимость продукции. Организация на отдельных участках производства систематического наблюдения за отклонениями от действующих норм позволяет в оперативном порядке устранять недостатки.

Разработка норм и нормативов затрат на производство осуществляется в соответствии с системой прогрессивных технико-экономических норм и нормативов. Различают нормы индивидуальные, групповые, специфицированные и сводные.

Специфицированные нормы представляют собой расход на производство единицы продукции конкретных видов сырья и материалов по типу, сорту, размерам, маркам, профилям, составу. Они оперативно корректируются в результате изменений конструкций изделия, рецептуры продукции, технологии производства, которые учитываются при обеспечении текущей потребности цехов и участков в сырье и материалах, а также при организации контроля за их расходом.

Под сводными нормами понимается расход однородных видов сырья и материалов на изготовление изделия или номенклатурной группы изделий, по которым рассчитывается потребность в планах экономического и социального развития.

Формирование прогрессивных технико-экономических норм и нормативов - это важнейшее условие не только повышения эффективности производства и качества работы, но и совершенствования планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции.

Фактические (отчетные калькуляции) составляются по данным бухгалтерского учета о фактических затратах на производство продукции и отражают фактическую себестоимость производственной продукции или выполненных работ. В фактическую себестоимость продукции включаются и непланируемые непроизводственные расходы.

Калькулирование себестоимости осуществляется различными методами.

Метод калькуляции – это система приемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы.

Выбор метода калькулирования себестоимости продукции определяется типом производства, его сложностью, наличием незавершенного производства, длительностью производственного цикла, номенклатурой вырабатываемой продукции.

В зависимости от объекта калькулирования и применения методов нормирования затрат на производство в бухгалтерском учете в организациях промышленности применяются следующие методы калькулирования фактической себестоимости продукции (работ, услуг):

- нормативный

- попроцессный

- попередельный

- позаказный

С 1.01.2002 г. в связи с вступление в силу главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ утратили силу отраслевые методические рекомендации по планированию и учету себестоимости продукции, работ и услуг.

Нормативных актов, определяющих требования к методам учета затрат на производство, теперь не существует. Теперь возможности выбора метода учета производственных расходов стали шире, поскольку применение метода учета регламентируется только самыми общими правилами бухгалтерского учета.

1. Методы оценки отдельных видов имущества и обязательства, в т.ч. незавершенного производства и готовой продукции, являются элементом учетной политики.

2. Планом счетов бух.учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению предусматривается, что учет расходов на производство может быть организован с применением балансовых счетов 20-29 или 20-39, состав и методика использования этих счетов устанавливается организацией самостоятельно, исходя из особенностей деятельности, структуры и других специфических условий. При этом на счете 20 «Основное производство» организуется аналитический учет прямых затрат по местам их возникновения.

Рассмотрим основные характеристики каждого метода.

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется для своевременного предупреждения нерационального расходования, трудовых и финансовых ресурсов. Он применяется при массовом и серийном производстве на предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности, в машиностроении, на предприятиях легкой промышленности.

Сущность метода заключается в том, что отдельные виды затрат на производство учитывают по производственным нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями. При этом ведется оперативный учет отклонений фактических затрат от производственных норм с указанием объекта возникновении отклонений, причин и виновников их образования, а также учитываются изменения, вносимые в действующие нормы затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определяется влияние этих изменений на себестоимость продукции.

Учет организуется таким образом, чтобы все текущие затраты подразделить на расход по нормам и отклонения от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют управлять себестоимостью изделия и вместе с тем калькулировать фактическую себестоимость путем прибавления к нормативной себестоимости (вычитания из нее) соответствующей доли отклонений от норм по каждой статье. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции позволяет, не дожидаясь конца месяца, иметь фактическую себестоимость изделий (как алгебраическую сумму нормативной себестоимости, отклонений от норм и их изменений), а также регулярно (один раз в 10дней или чаще) анализировать причины отклонений и выявлять их виновников. Системное документирование отклонений от норм позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения, тогда как при других методах, в частности при «историческом» подходе к калькулированию, причины и виновники отклонений если и выявляются, то после составления калькуляции себестоимости.

Основные принципы нормативного метода учета сводятся к следующему:

Предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии норм и смет. Данный принцип может быть реализован лишь при наличии у предприятия нормативной базы,содержащей нормативные, сметные (бюджетные) показатели, рассчитываемые на основании первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации и используемые для разнообразных нужд управления: определения нормативных сумм затрат на производственные и коммерческие процессы, лимитирования отпуска в производство и на хозяйственные цели материальных и топливно-энергетических ресурсов, расчетов фондов оплаты труда, численности персонала, смет расходов на содержание аппарата управления, проектов отпускных цен и т.п. Вместе с тем в отечественной практике действуют лишь отдельные фрагменты нормативной базы.

Ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменений норм.

Учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм.

Установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения.

Определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

Соблюдение такого алгоритма учета и расчетов, хотя и является весьма трудоемким процессом, но при этом, позволяет получить достоверную информацию о затратах, пригодную для последующего анализа и контроля.

Простой (попроцессный) метод применяется на тех предприятиях, которые вырабатывают однородную продукцию, имеют массовый характер производства и краткий период технологического процесса, и где отсутствуют остатки (или имеются стабильные) незавершенного производства. Этот метод характерен для предприятий добывающих отраслей промышленности, промышленности строительных материалов, химической промышленности и др. При проведении простого метода калькулирования себестоимость единицы продукции исчисляется путем деления суммы производственных расходов на количество единиц продукции.

Позаказный метод учета – себестоимость единицы продукции рассчитывают по сумме затрат всех цехов. Этот метод используют в производствах с механической сборкой деталей, узлов и изделий в целом, где технологический процесс между цехами тесно взаимосвязан, а последнюю продукцию выпускает последний в технологической цепочке цех. Здесь фактическая себестоимость определяется по окончании выполненного заказа. Вся сумма затрат будет составлять ее себестоимость. Позаказный метод учета и калькулирования продукции применяют в индивидуальных и мелкосерийных производствах на предприятиях тяжелой индустрии, в судостроительной промышленности (постройка корабля, изготовление турбины и т.п.), где вырабатывают продукцию в индивидуальном исполнении.

Попередельный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, применяется в тех отраслях промышленности, где характерно разделение технологического процесса на отдельные фазы обработки исходного материала и обрабатываемое сырье последовательно проходит несколько отдельных самостоятельных фаз обработки – переделов (нефтеперерабатывающая, текстильная промышленность и т.д.)

Передел – это совокупность технологических операций, которые завершаются выработкой промежуточного продукта (полуфабриката) или получением законченного готового продукта.

Затраты на изготовление продукции таких производств учитываются по видам однородных изделий, статьям калькуляции и переделам.

Порядок учета затрат и калькулирования продукции на различных предприятиях по переделам не одинаков. На некоторых предприятиях прямые затраты в бухгалтерском учете отражаются по каждому переделу в отдельности, а стоимость исходного сырья включается в себестоимость продукции только первого передела. Себестоимость конечного продукта составляет сумму затрат всех переделов.

Данная система учета себестоимости способна влиять на повышение доходности предприятия по таким трем направлениям как:

- выявление устранимых потерь (неблагоприятных отклонений), снижающих прибыль предприятия;

- предоставление точных данных о себестоимости производства, на основании которых отдел сбыта, может планировать объем продаж и устанавливать оптимальные цены;

- минимизация учетной работы, связанной с калькулированием.

При составлении плановых и фактических калькуляций себестоимости продукции и свода затрат на производство по предприятию в целом используется группировка затрат по технологическим процессам, переделам или установкам (цехам) и т.д.

В зависимости от объема затрат, включаемых в калькуляцию, различают калькуляцию цеховой, производственной и полной себестоимости.

В зависимости от охватываемого периода калькуляции делятся на месячные, квартальные и годовые.

По методам учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции понимают систему приемов отражения производственных затрат для определения фактической себестоимости продукции.

Выбор метода калькулирования себестоимости продукции связан с отраслевыми и производственными особенностями предприятий. На практике промышленные предприятия применяют простой, нормативный, позаказный и попередельный методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости.