При переходе на «упрощенку» комбинат восстановил ндс по основному средству. Можно ли принять к вычету сумму ранее восстановленного налога при возврате на общий режим налогообложения?

Г. Лаврищева, аудитор отвечает:

Нет, нельзя, так как Налоговый кодекс РФ не предусматривает такой возможности. Причем независимо от того, были ли суммы налога по основным средствам, восстановленные при переходе на спецрежим, ранее учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании статьи 264 НК РФ или нет. Об этом говорится в письме Минфина России от 26 марта 2012 г. № 03-07-11/84.

Иногда компании меняют налоговой режим. Но для смены режима компании предварительно необходимо подготовиться. Ведь любая ошибка грозит организации штрафами и доначислениями. Мы выяснили, как перейти УНС, или вернуться на ОСНО, с минимальными рисками.

Если руководитель предприятия решил оптимизировать налогообложение, то переход на «упрощенку» – это первое, что ему предложит бухгалтер. Чтобы у компании возникло право применения УСН, показатели фирмы должны соответствовать специальным критериям.

Соблюсти критерии

Величина доходов. Соблюдение этого показателя закреплено в пункте 2.1 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ. Если доходы организации по итогам 9 месяцев не превысили 45 000 000 рублей, то компания имеет право применять УСН. При этом в расчет идут лишь те виды деятельности, которые осуществляются по общему режиму. А если фирма платит ЕНВД, то выручку по вмененному доходу не нужно учитывать при определении оборота предприятия. Такой вывод содержится постановлении ФАС Западно-Сибирского округа по делу № А27-17222/2008 от 13 апреля 2010 г. Часто бухгалтеры по ошибке считают выручку за год, но в соответствии с НК необходимо считать доход только за 9 месяцев.

Численность штата. Еще одним важным критерием, открывающим возможность перехода на УНС является численность штата. Для этого показателя подпунктом 15 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ установлен лимит в 100 человек. Сотрудники, откомандированные в другую фирму без сохранения зарплаты, не включаются в расчет среднего количества работников, а значит, их наличие не влияет на право работодателя применять УСН. Об этом сказано в Постановлении ФАС Поволжского округа № А57-7058/07 от 4 сентября 2008 года.

Некоторые руководители фирм, желая сократить налоговые отчисления, сокращают так же штат до 100 человек. Но если при проверке выяснится, что работники были уволены лишь для выполнения критерия численности работников, то организацию лишат права применять УСН. Так, 13 марта 2008 года ВАС вынес определение № ВАС-1746/08. В суде фирма доказывала, что уволила сотрудников и привлекла их же по договорам аутсорсинга для получения экономической выгоды. Но арбитров такое оправдание не устроило, и сокращение штата только для получения налоговых «поблажек» в виде УСН было признано незаконным.

Размер активов. Также устанавливаются ограничения по основным средствам и нематериальным активам. Для соблюдения данного показателя необходимо помнить, что остаточная стоимость ОС и НМА не должна превышать 100 000 000 рублей. К тому же в соответствии с подпунктом 16 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ учитывать необходимо лишь те активы, которые являются амортизируемым имуществом. Данная норма установлена только для юридических лиц. Индивидуальные предприниматели применяют УСН, не обращая внимания на стоимость ОС и НМА. Об этом сказано в письме Минфина от 11 декабря 2008 г. № 03-11-05/296.

Другие доли. И последнее условие – это соблюдение лимита доли участия в других фирмах. Если этот показатель превышает 25 процентов, то такие организации не имеют права использовать «упрощенку». Вот только чиновники из Минфина в своем письме от 29 января 2010 г. № 03-11-06/2/10 пояснили, что данный лимит должен соблюдаться не на дату подачи заявления, а на момент перехода на УСН, то есть на 1 января.

Шаг за шагом

Если все показатели соответствуют критериям, то компания может начать переход на упрощенную систему налогообложения. Начать нужно с соответствующего заявления в налоговую инспекцию по месту регистрации. Согласно пункту 1 статьи 346.13 НК, данный документ может быть составлен по форме № 26.2-1, утвержденной приказом ФНС России от 13 апреля 2010 г. № ММВ-7-3/182. Однако в письме Минфина России от 3 ноября 2005 г. № 03-11-05/96, сказано, что заявление можно подать и в произвольной форме.

Следующим шагом для перехода на УСН станет формирование налоговой базы переходного периода. Дело в том, что существуют различия для организаций, рассчитывающих прибыль Методом начисления, и тех, кто вел учет Кассовым методом.

Некоторые руководители, не желая платить налоги, сокращают штат до 100 человек. Но если при проверке выяснится, что работники были уволены лишь для выполнения критерия численности, то организацию лишат права на УСН.

Так, в соответствии с пунктом статьи 346.25 Налогового кодекса РФ, организации, использующие Метод начисления, в состав доходов переходного периода включают полученные авансы, не смотря на то, что предоплата была произведена в период применения общей системы налогообложения.

Авансы, которые фирма получает уже будучи «упрощенцем», необходимо учитывать при расчете единого налога по состоянию на 1 января текущего периода. Согласно требованиям Минфина, предоплату, полученную до перехода на УСН, необходимо учитывать при определении установленного ограничения в виде предельного объема выручки.

Долги и расходы

Дебиторская задолженность, накопившаяся во время применения ОСНО, на налоговую базу переходного периода не влияет. В пункте 1 статьи 271 НК сказано, что при Методе начисления выручка включается в состав доходов по мере отгрузки. Так что повторно рассчитывать НДС на поступления денежных средств от клиентов не нужно. Расходы нужно учитывать в день, когда они были понесены. То есть, поступление оплаты за материалы не влияет на дату признания затрат. Именно поэтому авансы, выданные во время применения ОСНО и не подтвержденные отгрузкой, необходимо включить в расходы переходного периода. Таким же образом учитываются непризнанные убытки.

При УСН используют Кассовый метод, когда расходы формируют по мере их оплаты. У бухгалтера могут возникнуть сложности при учете затрат на аренду, если организация внесла оплату за офис не несколько лет вперед, применяя ОСНО. По этому вопросу Минфин дал разъяснения в письме № 03-11-04/2/132 от 14 ноября 2005 г. Чиновники сообщили, что если организация использовала метод по факту оказания услуг по оплате аренды, то при переходе на «упрощенку» такие затраты учитывают в момент их признания. То есть базу по налогу на прибыль необходимо уменьшать каждый месяц. Такие правила зафиксированы в подпункте 4 пункта 1 статьи 346.25 НК.

Входной НДС

В соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК при переходе на УСН фирмы обязаны восстановить НДС, ранее принятый к вычету. Ведь в пункте 2 статьи 346.11 НК РФ сказано, что упрощенцы не платят НДС. Это значит, налог по имуществу, используемому в операциях, не облагаемых НДС, необходимо восстановить. Такие же рекомендации дает Минфин в письме от 30 июля 2010 г. № 03/07/11-323.

А что делать с возмещением НДС по экспорту, который был подтвержден уже после перехода на УСН? Если компания вывозит за границу продукцию, то она может воспользоваться нулевой ставкой и вычесть НДС. Главное, чтобы все документы, перечисленные в статье 165 НК были вовремя предоставлены в ИФНС. Тогда предприятие имеет право на возмещение НДС из бюджета, не зависимо от того, успела ли фирма перейти на «упрощенку» или нет.

Добровольно или принудительно

Если организация перестала соответствовать критериям «упрощенца», то уже с начала следующего квартала она должна вернуться на ОСНО, не дожидаясь окончания налогового периода. Как и в случае перехода на УСН, при потере статуса «упрощенца» должна быть создана налоговая база переходного периода. В этой ситуации действуют те же особенности и порядок. Кроме этого, в компании должен быть восстановлен бухучет.

Долги кредиторам

Открытым остается вопрос наличия у компании непогашенной задолженности. Сложность в том, что в НК и ПБУ отсутствуют инструкции по учету кредиторских сумм в «переходный» период. Именно этот пробел в законодательстве регулярно вызывает судебные тяжбы. Впрочем, и среди арбитров нет единого мнения о том, как правильно учесть эту задолженность.

Так, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 3 декабря 2010 г. № А69-02/2010 решил, что после смены режима бухгалтер должен считать прибыль по Методу начисления. Аналогичное Постановление от 4 октября 2010 г. № Ф09-8094/10-С3 вынес ФАС Уральского округа.

Но есть и противоположная практика. ФАС Северо-Западного округа в постановлении № А13-7381/2007 от 1 июля 2008 года решил, что те предприятия, которые до перехода на общий режим работали по УСН, должны учитывать кредиторскую задолженность в период ее возникновения, а не погашения. Об этом же говорили сотрудники Минфина России в письмах от 29 января 2009 года № 03-11-06/2/12.

Применение УСН позволяет организации сэкономить на налогах. Но при смене налогового режима бухгалтеру придется полностью перекроить учет хозяйственных операций. Глобальные изменения могут повлечь ошибки, которые в свою очередь, привлекут внимание налоговых инспекторов. Но выгоды от УСН перевешивают все возможные минусы.

Организация в 2007 г. применяла УСН «доходы» 6% с начала деятельности. С 01.01.08 перешла на ОСН. В период применения УСН приобретались основные средства и материалы (входящий НДС включался в стоимость ТМЦ).

На балансе на 01.01.08: балансовая стоимость ОС = 500000 руб., начисленная амортизация = 100000 руб, материалы (сч. 10) – 50000 руб, дебиторская задолженность покупателей (сч. 62.1) = 1500000 руб., авансы от покупателей (сч. 62.2) = 300000 руб, дебиторская задолженность агентов по сбору выручки от покупателей (сч. 76.5) = 400000 руб., кредиторская задолженность поставщикам (сч. 60) = 150000 руб., сотрудникам по зарплате (сч. 70) = 100000 руб.

Какие суммы дебиторской задолженности включаются в доход по налоговому учету по налогу на прибыль в момент перехода с УСН на ОСН? (сч. 62.1 + сч. 76.5) либо (сч. 62.1 – сч. 62.2 + сч. 76.5)? Включается ли в расходы в налоговом учете по налогу на прибыль кредиторская задолженность поставщикам и сотрудникам, если организация применяла УСН 6%?  Нужно ли начислять амортизацию основных средств в налоговом учете по налогу на прибыль по ОС, приобретенным в период применения УСН? Если можно, то какова будет стоимость ОС в налоговом учете (за минусом НДС, включенного в стоимость или нет)?

В доход для целей налогообложения прибыли при переходе с «упрощенки» на обычный режим налогообложения (ОСН) включаются: - дебиторская задолженность покупателей (сч. 62.1); - дебиторская задолженность агентов по сбору выручки от покупателей (сч. 76.5).

Это следует из подпункта 1 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ. При этом суммы авансов, полученных от покупателей в период применения «упрощенки» (сч. 62.2), не должны уменьшать налоговую базу переходного периода. А поскольку эти авансы уже были включены в налоговую базу по единому налогу до перехода на ОСН, то при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет этих авансов организация не должна облагать их повторно, то есть не должна включать данные суммы в налоговую базу по налогу на прибыль. Данный вывод подтвержден и Минфином РФ в Письме от 30 июля 2008 г. № 03-11-04/2/116.

В расходы в целях налогообложения прибыли включается кредиторская задолженность только перед поставщиками, так как в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.25 НК РФ речь идет только о расходах на приобретение в период применения «упрощенки» товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые до даты перехода на ОСН не были оплачены. О других расходах (например, о расходах на оплату труда) там не говорится, следовательно, учитывать в расходах переходного периода задолженность перед сотрудниками нельзя.

Что касается возможности амортизировать после перехода на ОСН основные средства, приобретенные в период «упрощенки», то обращаю внимание на разъяснения, которые содержатся в Письме Минфина РФ от 29 декабря 2008 г. № 03-11-04/2/205. Там сказано, что с 1 января 2008 г. организация, переходящая с «упрощенки» с объектом «доходы» на ОСН, не должна определять остаточную стоимость основных средств, приобретенных в период применения «упрощенки». А значит – не должна начислять амортизацию по ним после перехода на ОСН.