13.3 Облік прямих витрат
До прямих витрат відносять:
прямі матеріальні витрати;
прямі трудові витрати та відрахування на соціальні заходи;
інші прямі витрати.
Облік прямих матеріальних витрат
Прямі матеріальні витрати визначаються як добуток їх кількості на ціну одиниці цього матеріалу, віднесеного прямо на об'єкт обліку економічно обґрунтованим методом.
Матеріальні витрати, які включаються до складу собівартості продукції, містять такі основні статті:
- сировина й основні матеріали;
- напівфабрикати власного виробництва;
- паливо й електроенергія на технологічні цілі;
- зворотні відходи (віднімаються).
Класифікація матеріалів за структурою споживання – важливий інструмент прийняття рішень у сфері виробництва. Вона має будуватися на принципах точності прогнозування використання матеріалів. Облік і контроль матеріалів здійснюється не лише за окремими групами, підгрупами, а й за кожним найменуванням, видом та сортом.
Загальна класифікація матеріалів знаходить відображення в номенклатурах-цінниках у вигляді систематизованого переліку матеріалів, які використовуються на підприємстві. У номенклатурах-цінниках кожному найменуванню, сорту матеріалу присвоюється умовне цифрове позначення – номенклатурний номер, крім того, вказується одиниця виміру і ціна. Номенклатурний номер застосовується в усіх первинних документах обліку руху матеріалів. Застосування номенклатурного номеру є обов’язковою передумовою автоматизованої обробки інформації під час обліку наявності і використання матеріалів, поліпшення якості їх обліку, забезпечує єдність оцінки матеріалів у плановій, нормативній, технічній, технологічній, оперативній та бухгалтерській документації незалежно від структурного підрозділу, де вони створювалися.
Номенклатурний номер - це ознака, за якою можна визначити синтетичний рахунок, субрахунок, групу, підгрупу, найменування матеріалу, сорт, розмір. Десятизначний код номенклатурного номеру означає таке: перший знак характеризує розділ матеріалів, другий та третій – групу і підгрупу матеріалів, четвертий і п’ятий – технічну характеристику (марку, сорт), шостий, сьомий, восьмий - порядковий номер розміру, дев’ятий та десятий – належність матеріалів до основного або допоміжного виробництва.
Матеріали оприбутковуються на підприємство за первісною вартістю, склад якої визначається за П(С)БО 9 „Запаси”.
Суму транспортно-заготівельних затрат на матеріали можна узагальнювати на окремому субрахунку до рахунку обліку матеріалів, наприклад 201.1 «Транспортно-заготівельні витрати на матеріали». У такому разі сума ТЗВ щомісячно розподіляється між вартістю залишку матеріалів на кінець звітного місяця та вартістю матеріалів, що вибули (використані, реалізовані, безоплатно передані) за звітний місяць.
Сума ТЗВ, віднесена на матеріали, які вибувають, визначається як добуток середнього відсотка ТЗВ і вартості матеріалів, що вибули, з відображенням її на тих самих рахунках обліку матеріалів, у кореспонденції з якими відображене вибуття цих матеріалів.
Середній відсоток ТЗВ визначається за формулою:
,
де
ТЗР пм – залишок ТЗВ на початок місяця, грн.;
ТЗР місяць - сума ТЗВ на матеріали, які надійшли протягом місяця, грн.;
М мп – залишок матеріалів на початок місяця, грн.;
М місяць – сума матеріалів, які надійшли протягом місяця, грн.
Приклад розподілу ТЗВ надано у табл. 13.3.
Таблиця 13.3 - Приклад розподілу ТЗР, тис. грн.
№ |
Показник |
Вартість матеріалів |
ТЗВ |
1 |
Залишок на початок місяця |
100 |
10 |
2 |
Надійшло матеріалів за місяць |
300 |
40 |
3 |
Реалізовано за місяць |
350 |
43,75 |
4 |
Залишок на кінець місяця (1+2-3) |
50 |
6,25 |
Середній відсоток ТЗВ = (10+40)*100% / (100+300) = 12,5%
Сума ТЗВ, яку слід віднести до реалізованої продукції, =
= 12,5 * 350 / 100 = 43,75 (тис. грн.)
За умови використання значної номенклатури матеріалів їх фактичну собівартість можна визначити лише у кінці звітного періоду, коли у бухгалтерію надійдуть усі необхідні документи про надходження та оприбуткування матеріалів. Тому у поточному обліку матеріалів використовуються умовні ціни, які називають обліковими. Різновидом облікових цін можуть виступати середні закупівельні ціни, планова вартість придбання або нормативна вартість.
Відхилення фактичної вартості матеріалів від облікової визначається наприкінці місяця та відображається на окремих аналітичних рахунках за групами матеріалів. Фактичну собівартість матеріалів визначають як суму (різницю) вартості матеріалів за обліковими цінами та відхилень облікових цін від фактичних.
Під час відпуску матеріальних цінностей у виробництво їх оцінка здійснюється за одним з методів:
метод ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;
метод середньозваженої собівартості;
метод перших за часом надходження запасів ФІФО;
метод останніх за часом надходження запасів ЛІФО;
метод нормативних затрат (полягає в застосуванні норм затрат на одиницю продукції, які встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і діючих цін)
метод обліку за цінами продажу (передбачає застосування протягом поточного періоду у якості облікових цін – цін продажу).
Використання різних методів оцінки матеріалів при їх відпуску зумовлює отримання різної величини фінансового результату.
Для обліку використання матеріалів у виробництво застосовуються наступні форми первинних документів:
лімітно-забірна картка (форма № М-8 та № М-9) – для систематичного відпуску у виробництво лімітованих матеріалів, а також для поточного контролю за дотриманням лімітів;
накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (форма №М-11) – для обліку руху матеріалів (внутрішньої передачі) або при разовому відпуску на власні потреби виробництва;
акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів (форма № М-10) – для обліку відпуску матеріалів понад встановлений ліміт або при заміні матеріалів;
картка складського обліку матеріалів ( форма № М-12) – для кількісного обліку матеріалів на складі (за видами матеріалів);
відомість обліку залишків матеріалів на складі (форма № М-14) – для контролю за відповідністю даних складського та бухгалтерського обліку;
сигнальна довідка про відхилення фактичного залишку матеріалів від встановлених норм (форма № М-18) – для контролю за ефективним використанням запасів.
Методи контролю за використанням матеріальних цінностей:
сигнального документування (застосовується у випадку позапланових змін норм або перевищення ліміту споживання виробничих ресурсів) – з використанням сигнальних документів із червоною лінією, що свідчить про перевитрачання конкретного виду матеріалів та є сигналом для прийняття відповідних заходів з боку керівництва;
партіонного розкрою (застосовуються, коли у виробництво надходить наперед визначена партія матеріалів, із якої шляхом розкрою, нарізки або штампування виготовляється одна або кілька деталей) – з використанням карти розкрою, що є первинним документом методу партіонного розкрою. В карті розкрою відображається найменування й номенклатурний номер матеріалу, залишки в натуральних та вартісних вимірниках, кількість нарізаних деталей, їх чиста вага, відхилення від норм, вказуються коди причин і винуватців виявлених відхилень. Фактичне використання матеріалу розраховується як різниця між одержаною та поверненою кількістю матеріалу, а використання за нормою – як добуток кількості заготовок на норму витрачання. Відхилення від норм визначається порівнянням фактичного витрачання з нормативним;
інвентарний (ґрунтується на даних інвентаризації матеріалів на робочих місцях і в незавершеному виробництві). Наприкінці звітного періоду або конкретного терміну проводиться інвентаризація залишків невикористаних матеріалів за кожним робочим місцем (цехом, бригадою). Відхилення виявляють не за окремими партіями матеріалів, а за окремими виконавцями, бригадами, цехами - за зміну, добу, декаду, місяць.
Слід зазначити, що в умовах серійного виробництва здійснюють подетально-операційний облік із використанням маршрутних листів, в яких відображається рух напівфабрикатів за операціями. Маршрутний лист є комбінованим первинним документом, що забезпечує контроль руху незавершеного виробництва та відображає проходження партії деталей за технологічним маршрутом.
Фактичне витрачання матеріальних цінностей на виробництво визначається за формулою:
Вф = Зм + Нм - Вп – Зк
Вф – вартість матеріалів, фактично використаних на виробництво;
Зм – залишок матеріалів на початок місяця, грн.;
Нм – вартість матеріалів, що надійшли протягом місяця, грн.;
Вп – внутрішнє переміщення матеріалів протягом місяця, грн.;
Зк – залишок матеріалів на кінець місяця, грн.
На основі даного методу порівнюють фактичне використання сировини та матеріалів за кожною калькуляційною групою з нормативним і виявляють відхилення від встановлених норм, які підлягають розподілу на відповідні об’єкти обліку затрат пропорційно нормативним затратам. Виявлені відхилення є основою для визначення причин і відповідальних за ці відхилення осіб.
Для контролю за витрачанням ресурсів матеріально відповідальні особи цеху періодично складають матеріальні звіти з відображенням окремим рядком відхилень від норм і виявляють причини, які зумовили ці відхилення. Ця інформація є базою для прийняття необхідних заходів щодо встановлення та усунення недоліків у роботі та забезпечення економного і раціонального використання сировини і матеріалів.
Фактичне витрачання матеріалів на кожну одиницю продукції визначається шляхом їх розподілу пропорційно нормам затрат на одиницю продукції.
Для обліку затрат діяльності та відображення кредитових оборотів на рахунках обліку матеріалів застосовують журнал № 5 або №5А та відомість № 5.1 обліку руху запасів. Суми внутрішнього обороту виробничих запасів за місяць виділяються окремими сумами і мають бути рівними між собою. Внутрішній оборот відображається у відомості 5.1 обліку руху запасів.
Облік прямих трудових витрат
Прямі трудові витрати включають заробітну плату основних виробничих робітників, безпосередньо зайнятих виготовленням продукції.
Заробітна плата - це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку за трудовою угодою власник або уповноважений ним орган (особа) зобов'язаний виплатити працівникові згідно з якістю та кількістю виконаної ним роботи.
Для нарахування заробітної плати слід обліковувати:
виробітку (кількість виготовленої продукції;
використання робочого часу.
При визначенні виробітки застосовують такі методи (методи обліку виробітку):
інвентарний, при якому облік виробітку здійснюється за кінцевою виробничою одиницею бригади з урахуванням залишків деталей на початок і кінець звітного періоду (масові і великосерійні виробництва на поточних лініях, з нестабільними запасами деталей у незавершеному виробництві, неоднаковим виробітком на окремих проміжних операціях);
за кінцевою виробничою операцією, при якій виробіток визначається за кількістю продукції, яка пройшла кінцеву виробничу операцію. Характерний для виробництв, у яких відсутні або стабільні міжопераційні залишки незавершеного виробництва (при цьому виробіток на кінцевій операції відповідає виробітку на будь-якій проміжній операції), а також для виробництв із регламентованим ритмом, який дає змогу визначити виробіток усіх робітників (при бригадній формі організації праці);
за кожною виробничою операцією, при якій облік виробітку здійснюється за кожним робочим місцем, для якого характерне виготовлення різних виробів. Метод поширений у серійних та масових виробництвах;
розрахунковий, характерний для виробництв, на яких для обліку виробітку неможливо використати жоден із вказаних методів.
Способи контролю за використанням робочого часу:
жетонний (за допомогою табельних жетонів);
картковий (за допомогою контрольного годинника);
пропускний (на основі здавання та видавання пропусків);
рапортно-відомчий (на основі використання рапорту або табельних відомостей керівника);
за допомогою контрольно-пропускних засобів.
Характеристика форм та систем оплати праці надана у табл. 13.4
Таблиця 13.4 - Форми та системи оплати праці
Форма |
Характеристика |
Система |
Відрядна |
Здійснюється згідно з кількістю та якістю виготовленої продукції за відрядними розцінками |
Пряма відрядна (відрядні розцінки за одиницю продукції, розраховані за технічно-обгрунтованими нормами ) |
Відрядно-преміальна (відрядні розцінки та премії за виконання та перевиконання встановлених норм і за досягнення якісних показників) |
||
Відрядно-прогресивна (прямі відрядні розцінки, а понад встановлені норми і нормативи – за підвищеними розцінками). |
||
Акордна (заробітна плата нараховується не за кожен вироб, а за весь обсяг робіт). Передбачена премія за скорочення термінів виконання акордних завдань. |
||
Погодинна |
Здійснюється за кількістю відпрацьованого часу з урахуванням кваліфікації працівника незалежно від кількості виконаних робіт |
Проста погодинна система (залежить від кількості відпрацьованого часу і кваліфікації робітника) |
Погодинно-преміальна система (+ премія за своєчасне і якісне виконання завдання) |
Склад витрат на оплату праці (Закон України „Про оплату праці”):
основна заробітна плата (за розцінкою, тарифною ставкою або посадовим окладом) ;
додаткова заробітна плата (надбавки та доплати до тарифних ставок та посадових окладів у розмірах, передбачених чинним законодавством; премії та заохочення робітникам за виробничі результати; гарантійні та компенсаційні виплати; оплата відпусток; оплата іншого невідпрацьованого часу; інші витрати на оплату праці);
інші заохочувальні та компенсаційні виплати (виплати у формі винагород за підсумками роботи за рік; премії за спеціальними системами та положеннями; компенсаційні та інші грошові та матеріальні виплати, не передбачені чинними законодавчими актами або які провадяться понад установлені зазначеними актами норми).
Первинні документи для розрахунку прямих трудових затрат:
в індивідуальних виробництвах – наряд для робітників-відрядників;
у серійних виробництвах – маршрутний листок, поєднаний зі змінним рапортом, виписаний на відповідну партію продукції. У ньому відображають весь шлях обробки продукції, все операції, які підлягають здійсненню від початку до кінця, за якими можна встановити весь фактичний технологічний процес;
в умовах масового виробництва використовують змінні рапорти без маршрутного листка або карти, в яких відображають виробіток робітників. Це пояснюється тим, що у масовому виробництві за кожним робітником закріплюється конкретна операція, яка протягом тривалого періоду не змінюється;
доплати робітнику - відряднику нараховуються за листками на доплату, акт про брак, листком простоїв.
Інші прямі затрати:
інші прямі затрати, які безпосередньо можна віднести на об’єкт затрат (вартість придбаних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, робіт і послуг виробничого характеру сторонніх підприємств і організацій, палива та електроенергії на технологічні цілі; втрати від браку, які становлять вартість остаточно забракованої продукції та витрати на виправлення браку за вирахуванням остаточно забракованої продукції за справедливою вартістю, яка відшкодовується працівниками, які допустили брак; відрахування на соціальні заходи; плата за оренду земельних та майнових паїв; амортизація).
Нарахування у ФСС проводиться за ставками, які встановлюються Законом України про бюджет поточного року. Наприклад, в умовах 2009 р.:
відрахування на обов’язкове державне пенсійне забезпечення 33,2%;
відрахування на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття 1,6%;
відрахування на соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності – 1,4%;
ставка відрахування на загальнообов’язкове страхування від нещасного випадку на виробництві та професійних захворювань встановлюється в залежності від галузевої приналежності підприємства.
Рахунок 23 “Виробництво” ведеться в розрізі видів виробництв, статей витрат і видів або груп продукції, що виробляється, або в розрізі підрозділів підприємства та центрів витрат і відповідальності.
За дебетом рахунку 23 “Виробництво” відображаються:
прямі матеріальні витрати:
Дебет 23 “Виробництво”
Кредит 20 “Виробничі запаси”
Кредит 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”
прямі витрати на оплату праці:
Дебет 23 “Виробництво”
Кредит 66 “Розрахунки з оплати праці”
інші прямі витрати:
Дебет 23 “Виробництво”
Кредит 65 “Розрахунки за страхуванням”
Кредит 13 “Знос необоротних активів”
Кредит 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”
списані за відповідним розподілом загальновиробничі витрати:
Дебет 23 “Виробництво”
Кредит 91 “Загальновиробничі витрати”
розподілені на основне виробництво витрати допоміжних виробництв:
Дебет 23 “Виробництво”
Кредит 23 “Виробництво”, аналітичний рахунок “Допоміжне виробництво”
втрати від браку продукції (робіт, послуг):
Дебет 23 “Виробництво”
Кредит 24 “Брак у виробництві”.
За кредитом рахунку 23 “Виробництво” відображаються:
фактична виробнича собівартість завершеної виробництвом продукції:
Дебет 26 “Готова продукція”
Дебет 27 “Продукція сільськогосподарського виробництва”
Кредит 23 “Виробництво”
вартість виконаних робіт та послуг:
Дебет 90 “Собівартість реалізації”
Кредит 23 “Виробництво”
списання вартості виготовлених напівфабрикатів:
Дебет 25 “Напівфабрикати”
Кредит 23 “Виробництво”
списання відходів виробництва:
Дебет 209 “Інші матеріали”
Кредит 23 “Виробництво”
списання виходу побічної продукції:
Дебет 23 “Виробництво”, аналітичний рахунок “Побічна продукція”
Кредит 23 “Виробництво”
нестачі цінностей у незавершеному виробництві:
Дебет 947 “Нестачі і втрати від псування цінностей”
Кредит 23 “Виробництво”
собівартість виготовлених у допоміжних виробництвах виробів, споруд:
Дебет 11 “Інші необоротні активи”
Дебет 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”
Кредит 23 “Виробництво”, аналітичний рахунок “Допоміжне виробництво”
собівартість виготовлених у допоміжних виробництвах робіт та послуг:
Дебет 23 “Виробництво”
Кредит 23 “Виробництво”, аналітичний рахунок “Допоміжне виробництво”.