6930

31

Вслучае выявления обстоятельств, свидетельствующих о соответствии банка, не включенного в перечень, установленным требованиям либо о несоответствии банка, включенного в перечень, установленным требованиям, такие сведения направляются Центральным банком РФ в Министерство финансов РФ в течение пяти дней со дня выявления указанных обстоятельств для внесения соответствующих изменений в перечень.

Банковская гарантия должна отвечать следующим требованиям: 1) должна быть безотзывной и непередаваемой;

2) не может содержать указание на представление налоговым органом гаранту документов, которые не предусмотрены НК;

3) срок действия банковской гарантии должен истекать не ранее чем через шесть месяцев со дня истечения установленного срока исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога, обеспеченной банковской гарантией;

4) сумма, на которую выдана банковская гарантия, должна обеспечивать исполнение гарантом в полном объеме обязанности налогоплательщика по уплате налога и уплате соответствующих пеней;

5) должна предусматривать применение налоговым органом мер по взысканию с гаранта сумм, обязанность по уплате которых обеспечена банковской гарантией, в порядке и сроки, которые предусмотрены НК, в случае неисполнения им в установленный срок требования об уплате денежной суммы по банковской гарантии, направленного до окончания срока действия банковской гарантии.

Вслучае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок налогоплательщиком, исполнение обязанности которого по уплате налога обеспечено банковской гарантией, налоговый орган в течение пяти дней со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога направляет гаранту требование об уплате денежной суммы по банковской гарантии.

Обязательство по банковской гарантии подлежит исполнению гарантом

втечение пяти дней со дня получения им требования об уплате денежной суммы по банковской гарантии.

Гарант не вправе отказать налоговому органу в удовлетворении требования об уплате денежной суммы по банковской гарантии (за исключением случая, если такое требование предъявлено гаранту после окончания срока, на который выдана банковская гарантия).

Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также в отношении банковских гарантий, обеспечивающих исполнение обязанности по уплате сборов, пеней, штрафов.

Глава11. Налоговые льготы

В соответствии с действующим законодательством налоговые льготы относятся к факультативным элементам состава налога.

Налоговыми льготами являются преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков, по сравнению с другими

32

плательщиками, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (ст. 56 НК РФ), т.е. налоговая льгота – это снижение размера налогообложения.

Налоговые льготы можно разделить на три вида: изъятия, скидки, освобождения.

1.Изъятия – это налоговая льгота, направленная на выведение из-под налогообложения отдельных предметов (объектов) налогообложения.

В отношении налогов на прибыль и доходы изъятия выражаются в том, что прибыль или доход, полученный плательщиком от определенных видов деятельности, изымается из состава налогооблагаемой прибыли (дохода), т.е. не подлежит налогообложению.

Изъятия предусмотрены, например, при обложении доходов физических лиц. Так, в виде поощрения не подлежат налогообложению суммы международных, иностранных или российских премий за выдающиеся достижения; в силу экстраординарности налог не взимается с сумм единовременной материальной помощи пострадавшим от стихийных бедствий, государственные пособия, алименты, пенсии, стипендии и др. (ст. 217 НК РФ).

В отношении налогов на имущество изъятия выражаются в освобождении от налогообложения отдельных видов имущества.

Косвенные налоги также используют этот вид льгот.

Согласно ст. 149 НК РФ от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождаются, например, реализация медицинских услуг, услуги по обязательному медицинскому страхованию, услуги, оказываемые беременным женщинам, инвалидам и др.

Изъятия могут быть постоянными или предоставляться на ограниченный срок.

Изъятия могут предоставляться как всем плательщикам налога, так и отдельной их категории.

2.Скидки – это льготы, которые направлены на сокращение налоговой базы. В отношении налогов на прибыль и доходы скидки связаны не с

доходами, а с расходами налогоплательщика. Иными словами, плательщик имеет право уменьшить прибыль, подлежащую налогообложению, на сумму произведенных им расходов на цели, поощряемые обществом и государством: перечисления в благотворительные фонды, учреждениям образования, здравоохранения, культуры, затраты на природоохранные мероприятия и т.п.

В зависимости от влияния на результаты налогообложения скидки могут быть подразделены на лимитированные (размер скидок ограничен прямо или косвенно) и нелимитированные (налоговая база может быть уменьшена на всю сумму расходов налогоплательщика).

Как и изъятия, в зависимости от отсутствия или наличия ограничений по субъектам льготы этой группы могут быть общими, которыми пользуются плательщики независимо от субъективных признаков, и специальными, использование которых позволено лишь определенным категориям субъектов.

3. Освобождения. Под освобождениями понимают льготы, направленные на уменьшение налоговой ставки или налоговой базы.

33

Освобождения – это прямое сокращение налогового обязательства налогоплательщика. Выгода здесь предоставляется непосредственно, в отличие от выгод, предоставляемых изъятиями и скидками, которые сокращают налоговую базу косвенно. Освобождения более чем другие виды льгот способны учитывать имущественное положение налогоплательщика.

Если от льгот первых двух видов большую выгоду получает плательщик, доходы которого облагаются по высокой ставке, то одинаковое в количественном выражении освобождение сохраняет большую долю дохода плательщику с низкими доходами,

Освобождения от уплаты налога можно разделить на виды по формам предоставления льготы.

а) снижение ставки налога. Например, согласно ст. 275, 284 НК РФ (Налог на прибыль) ставка налога понижается с 20 % до 15 % - по доходам, полученным иностранной организацией в виде дивидендов по акциям российских организаций; с 20 % до 13 % - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских и иностранных организаций российскими организациями;

б) установление налогового иммунитета – освобождение от налогов отдельных категорий налогоплательщиков;

в) уменьшение налоговой базы. Она может быть сокращена частично или полностью, на определенное время или бессрочно.

Полное освобождение от уплаты налога определенных субъектов налогообложения на определенный период получило название налоговых каникул.

Освобождение от уплаты налога не следует путать со списанием недоимки, т.е. списанием безнадежных долгов по налогам и сборам, которое проводится в исключительных ситуациях экономического, социального или юридического характера, вызвавших невозможность взыскания налога (ст. 59 НК РФ).

г) отсрочка или рассрочка уплаты налога. Отсрочка или рассрочка уплаты налога – это форма изменения срока уплаты налога, установленного законом. Основания, условия и порядок предоставления этих льгот регламентированы ст. 61 – 64, 68 НК РФ.

Так, в п.2 ст. 64 НК установлено шесть оснований, при наличии хотя бы одного из которых возможно предоставление отсрочки или рассрочки:

1)причинение этому лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы;

2)непредоставление (несвоевременное предоставление) бюджетных ассигнований и (или) лимитов бюджетных обязательств заинтересованному лицу и (или) недоведение (несвоевременное доведение) предельных объемов финансирования расходов до заинтересованного лица - получателя бюджетных средств в объеме, достаточном для своевременного исполнения этим лицом обязанности по уплате налога, а также неперечисление (несвоевременное перечисление) заинтересованному лицу из бюджета в объеме, достаточном для своевременного исполнения этим лицом обязанности по уплате налога,

34

денежных средств, в том числе в счет оплаты оказанных этим лицом услуг (выполненных работ, поставленных товаров) для государственных, муниципальных нужд;

3)угроза возникновения признаков несостоятельности (банкротства) заинтересованного лица в случае единовременной уплаты им налога;

4)имущественное положение физического лица исключает возможность единовременной уплаты налога;

5)производство и (или) реализация товаров, работ или услуг заинтересованным лицом носит сезонный характер;

6)обстоятельства, предусмотренные таможенным законодательством. д) возврат ранее уплаченного налога (части налога); е) зачет ранее уплаченного налога; ж) инвестиционный налоговый кредит.

Глава12. Налоговая декларация

Налоговая декларация, в соответствии с п.1 ст.80 НК РФ определяется как письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи или через личный кабинет налогоплательщика, об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Таким образом, первое требование законодателя к рассматриваемому документу – письменная форма (на бумажном носителе или в электронном виде в соответствии с законодательством РФ). Бланки налоговых деклараций предоставляются налоговыми органами бесплатно. Форма единой (упрощенной) налоговой декларации и порядок ее заполнения утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

Второе требование связано с содержанием налоговой декларации. В ней должны быть указаны:

единый по всем налогам идентификационной номер налогоплательщика;

полученные доходы и их источники;

произведенные расходы;

налоговые льготы;

исчисленная сумма налога;

Налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщика включения в налоговую декларацию сведений, не связанных с исчислением и уплатой налогов.

По общему правилу налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика каждым налогоплательщиком по

35

каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком в сроки, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Налоговая декларация представляется по установленной форме. Налоговая декларация может быть представлена налогоплательщиком в налоговый орган лично или через его представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения, передана по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

Налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату ее представления. При получении налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика налоговый орган обязан передать налогоплательщику квитанцию о приемке в электронном виде.

При отправке налоговой декларации по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения. При передаче налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика днем ее представления считается дата ее отправки.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи уточненной налоговой декларации.

Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная налоговая декларация была представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки.

Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:

1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный

36

период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;

2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Глава13. Налоговый контроль

Налоговый контроль – один из важнейших институтов законодательства о налогах и сборах. Он может быть определен как деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.

Налоговый контроль включает в себя как производство по учету налогоплательщиков, так и контрольное налоговое производство.

Принципы налогового контроля подразделяют на общеправовые и специальные.

Общеправовые принципы

1.Законности (установление и взимание налогов и сборов исключительно на основе законодательства; формы и методы налогового контроля устанавливаются исключительно НК РФ).

2.Принцип юридического равенства (не допускается установление специальных условий проведения налоговых проверок в зависимости от форм собственности, гражданства индивидуального предпринимателя и т.д.).

3.Принцип соблюдения прав человека и гражданина (доступ должностных лиц налоговых органов при проведении налоговых проверок в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц иначе как в случаях, установленных законом или на основании судебного решения не допускается).

4.Гласности (обеспечение информацией о проведении мероприятий налогового контроля) и др.

Специальные принципы налогового контроля

1.Всеобщности налогового контроля (все налогоплательщики подлежат налоговому контролю).

2.Единства налогового контроля (единый учет налогоплательщиков, единство форм, методов и порядка проведения налогового контроля).

3.Территориальности налогового контроля (в большинстве случаев взаимоотношения налогоплательщика с тем налоговым органом, где состоит на учете).

4.Презумпция добросовестности налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов (в соотв. со ст. 3 НК РФ все сомнения трактуются в пользу налогоплательщика).

5.Принцип соблюдения налоговой тайны.

37

6. Принцип возмещения ущерба, причиненного в результате неправомерных действий при проведении налогового контроля (убытки возмещаются в полном объеме, включая упущенную выгоду – ст.35 и 103 НК РФ).

Виды налогового контроля

1.В зависимости от характеристики контролируемых лиц: а) налоговый контроль организаций;

б) налоговый контроль индивидуальных предпринимателей;

в) налоговый контроль физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.

2. В зависимости от объема контролируемой деятельности проверяемого лица: а) комплексный налоговый контроль – подразумевает исследование всего комплекса деятельности подконтрольного лица по всем вопросам

соблюдения налогового законодательства за определенный период времени либо предусматривается комплексная проверка организации одновременно с проверкой всех ее обособленных подразделений;

б) тематический (специальный, или выборочный) налоговый контроль – осуществление проверки деятельности подконтрольного лица по уплате определенных налогов (например, только федеральных, только региональных или только местных налогов и сборов; только прямых или только косвенных налогов и т.д.) или по отдельным вопросам соблюдения налогового законодательства;

в) целевой налоговый контроль производится по отдельным финансовым операциям налогоплательщиков, таким, например, как экспортноимпортные операции; по вопросам правомерности возмещения сумм косвенных налогов из бюджета; по вопросам правильности применения налоговых льгот и т.д.

3. В зависимости от используемых методов и приемов проверки документов налоговый контроль делится еще на два подвида:

1) в зависимости от степени охвата предметов контроля:

а) сплошной налоговый контроль предполагает проверку всех имеющихся документов, связанных с уплатой налогов и сборов, а также исполнением иных обязанностей, установленных налоговым законодательством;

б) выборочный налоговый контроль предусматривает проверку только части специально отобранных документов. Выборочный налоговый контроль может перерасти в сплошной при обнаружении систематических нарушений, присущих всему массиву документации;

2) в зависимости от источников получения сведений и данных:

а) документальный налоговый контроль, основанный на изучении документально зафиксированных данных, осуществляемый путем формальной, логической и арифметической проверки документов и использования других приемов; б) фактический налоговый контроль, основанный на изучении фактического состояния объектов налогообложения, осуществляется путем проведения инвентаризации имущества, обследования помещений, проведением

экспертиз;

38

в) встречный налоговый контроль, предусматривающий получение информации о действиях обязанных лиц от их контрагентов, банков и других третьих лиц.

4. В зависимости от стадии осуществления мероприятий налогового контроля: а) предварительный налоговый контроль предполагает профилактику и предупреждение нарушений налогового законодательства, к мероприятиям предварительного диалогового контроля следует отнести осуществление учета организаций и физических лиц, создание налоговых

постов и т.п.; 6) текущий налоговый контроль носит оперативный характер,

проводится в отчетном периоде, в основном в виде дачи пояснений по уплате налогов, истребования документов, учета налоговых поступлений и т.д.;

в) последующий налоговый контроль – проверка реального исполнения требований налогового законодательства, решений и предписаний контролирующих органов; проводится по окончании отчетных периодов в основном в виде налоговых проверок и отличается углубленным изучением хозяйственной и финансовой деятельности организации или физического лица за истекший период, позволяет вскрыть недостатки предварительного и текущего контроля.

5. В зависимости от места проведения мероприятий налогового контроля: а) камеральный налоговый контроль осуществляется по месту

расположения налогового органа; б) выездной налоговый контроль проводится по месту нахождения

проверяемого лица (налогоплательщика, налогового агента и др.)

Камеральный налоговый контроль позволяет наиболее оперативно и с наименьшими затратами проверить деятельность лица по исполнению своих обязанностей в сфере налогообложения, в то время как выездной налоговый контроль имеет больший арсенал средств и методов для проведения более глубокого контроля за исполнением требований налогового законодательства. Налоговые проверки по одному и тому же налогу могут осуществляться не чаще одного раза в год, при этом проверяемый период не должен превышать трех лет.

6. В зависимости от плана проведения контрольных мероприятий: а) плановый налоговый контроль;

б) внеплановый налоговый контроль, который осуществляется только в установленных налоговым законодательством случаях, например, при реорганизации или ликвидации организации-налогоплательщика.

Таким образом, приведенная классификация в зависимости от различных критериев показывает многогранность и сложность такого явления, как налоговый контроль.

Формы налогового контроля

Форма налогового контроля как внешнее выражение конкретного содержания отражается, прежде всего, в совершении конкретных действий по применению тех или иных приемов и способов для установления фактов

39

объективной действительности, а также в документах налогового контроля, закрепляющих его результаты.

В настоящее время в ст. 82 НК РФ устанавливаются следующие формы проведения налогового контроля:

налоговые проверки;

получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов;

проверки данных учета и отчетности;

осмотр и обследование помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли),

другие формы (такие, например, как создание налоговых постов и т.д.). Как видно, приведенный перечень форм налогового контроля не

является исчерпывающим. Налоговые органы вправе осуществлять налоговый контроль и в иных формах, не запрещенных законом. Однако в гл. 14 НК РФ (ст.87–100) преимущественно регламентируется порядок проведения только одной формы налогового контроля – налоговых проверок, которые могут включать в себя также получение объяснений налогоплательщиков и иных обязанных лиц, проверка данных учета и отчетности, осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), и другие действия.

Кроме того, необходимо иметь в виду, что налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Методы налогового контроля

Метод налогового контроля можно определить как совокупность приемов, применяемых уполномоченными органами для установления объективных данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд, а также об исполнении возложенных на лиц иных налоговых обязанностей, т.е. при помощи методов налогового контроля происходит реальное изучение состояния объектов и предметов налогового контроля.

Базируясь на предложенных различными авторами концепциях методов финансового и налогового контроля, на наш взгляд, следует говорить о сложившейся многоуровневой системе методов налогового контроля, которая включает в себя следующие виды методов:

1) общенаучные методы, такие как анализ и синтез, индукция, дедукция, аналогия, моделирование, статистические методы, логический метод, сравнительный метод и другие методы, которые применяются при осуществлении любого вида деятельности;

40

2)специальные методы исследования, такие как проверка документов; экономический анализ; исследование предметов и документов; осмотр помещений (территорий) и предметов; инвентаризация; экспертиза и т.д., применение которых характерно именно для определенных видов деятельности, в частности таких, как контрольная деятельность;

3)методы воздействия на поведение проверяемых лиц в ходе осуществления налогового контроля, такие как убеждение, поощрение, принуждение и др.

Необходимо отметить, что формы и методы налогового контроля существуют в неразрывном, органичном единстве.

Глава14. Налоговые правонарушения

Понятие налогового правонарушения в теории налогового права рассматривается в двух смыслах – широком и узком.

Налоговое правонарушение в «широком» смысле представляет собой любое противоправное виновное наказуемое деяние, совершенное в сфере налогообложения, выражающееся в нарушении норм законодательства о налогах и сборах в целом, вне зависимости от того, нормами какой отрасли законодательства установлена конкретная ответственность за совершение такого.

Налоговое правонарушение в «узком» смысле понимается как виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Признаки налогового правонарушения

1.Противоправность деяния – налоговое правонарушение представляет собой деяние, нарушающее нормы налогового законодательства. Противоправность является юридической формой (выражением) материальной характеристики общественного свойства налогового правонарушения. Налоговым правонарушением считается только деяние, предусмотренное законодательством о налогах и сборах. Следовательно, деяния, содержащие признаки составов правонарушений, перечисленные гл. 16 и 18 НК РФ, но не нарушающие законодательства о налогах и сборах, не могут относиться к налоговым правонарушениям.

Противоправное деяние может совершаться в форме действия (например, воспрепятствование доступу сотрудников налоговых органов на территорию налогоплательщика; отказ предоставить налоговым органам необходимые сведения и т. д.) или бездействия (например, непредставление в налоговые органы отчетности; неуплата налогоплательщиком причитающейся суммы налога; неперечисление банком в бюджет соответствующих налоговых платежей по поручениям своих клиентов; неудержание налоговым агентом суммы налога на доходы физических лиц).

2.Виновность – налоговое правонарушение совершается виновно (умышленно или по неосторожности). Виновность означает предусмотренное